Rzeczpospolita

Lidia Adamek–Baczyńska
Doradca podatkowy, Partner, Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Anna Trojanowska
Consultant w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.  

Artykuł został opublikowany w dzienniku Rzeczpospolita w dniu 30.10.2017.

CIT | Wynagrodzenia dla faktora nie należy utożsamiać z płatnościami odsetkowymi wynikającymi z korzystania z cudzego kapitału. Gdy jest wypłacane na rzecz podmiotu zagranicznego, polski przedsiębiorca nie pobierze zryczałtowanej daniny .

W celu poprawienia płynności finansowej przedsiębiorcy coraz częściej decydują się na skorzystanie z usług faktoringowych.

------------------------------------

Na czym polega faktoring

Istota faktoringu polega na wykupieniu przez wyspecjalizowany podmiot finansowy (tzw. faktora) wierzytelności, jaka przysługuje przedsiębiorcy wobec podmiotu, który nabył od niego towary lub usługi (dłużnika). Wykupienie wierzytelności przez faktora następuje przed terminem jej wymagalności, co pozwala przedsiębiorcom na wcześniejsze uzyskanie środków finansowych.

 

Z faktoringiem – oprócz wykupu wierzytelności, który stanowi całą jego istotę – wiąże się jeszcze wiele innych czynności, które często faktor zobowiązuje się wykonać na rzecz przedsiębiorcy. W ramach umowy faktoringowej podmiot finansowy może zobowiązać się do świadczenia usług w zakresie administrowania wierzytelnościami przedsiębiorcy, prowadzenia procesów windykacyjnych czy też wykonania wielu innych czynności. Za wszystkie te usługi oraz za wykupienie wierzytelności przed terminem jej wymagalności, faktorowi przysługuje wynagrodzenie w postaci odsetek oraz różnego rodzaju opłaty i prowizje szczegółowo uregulowane w umowie faktoringowej. 

Złożony charakter umów faktoringowych może stwarzać wiele problemów po stronie polskich podmiotów w zakresie ich podatkowego rozliczenia, w szczególności, gdy wynagrodzenie wypłacane jest na rzecz faktora będącego podmiotem zagranicznym. W takim bowiem przypadku należy ustalić, czy wynagrodzenie wypłacane na rzecz faktora będzie podlegało opodatkowaniu tzw. podatkiem u źródła w Polsce.

------------------------------------

20 proc. albo mniej

Artykuł 21 ust. 1 ustawy o CIT wskazuje, że opodatkowaniu 20-proc. podatkiem u źródła w Polsce podlegają przychody, które zostały uzyskane przez zagraniczne podmioty na terytorium Polski, m.in. z tytułu odsetek, przychody z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze. Wskazane przychody mogą być opodatkowane niższą stawką podatku u źródła lub nie podlegać opodatkowaniu, jeżeli stosowna umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania tak stanowi, a przedsiębiorca posiada aktualny na moment wypłaty wynagrodzenia certyfikat rezydencji podatkowej podmiotu zagranicznego.

W celu ustalenia czy wynagrodzenie wypłacane zagranicznemu faktorowi na podstawie umowy faktoringowej podlega opodatkowaniu podatkiem u źródła w Polsce, należy zatem określić czy mieści się ono w katalogu przychodów zawartym w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.

Dochód z wierzytelności

Główne wątpliwości polskich przedsiębiorców sprowadzają się do tego, czy wypłaty na rzecz zagranicznego faktora są należnościami odsetkowymi. Co prawda ustawa o CIT nie definiuje pojęcia „odsetki”, jednak definicja taka została zawarta w Modelowej Konwencji OECD. Zgodnie z tą definicją przez określenie „odsetki” należy rozumieć dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek rządowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi pożyczkami, obligacjami lub skryptami dłużnymi (art. 11 ust. 3 Modelowej Konwencji).

Warunki nie są spełnione

Należy zatem przyjąć, że wynagrodzenie wypłacane faktorowi nie będzie skutkowało powstaniem po jego stronie wierzytelności odsetkowych, ponieważ w trakcie realizacji umowy faktoringu nie mamy do czynienia z żadnym z wyżej wskazanych instrumentem dłużnym, który generuje płatności odsetkowe. Istota faktoringu sprowadza się bowiem do cesji wierzytelności za określoną w umowie cenę, a nie do finansowania dłużnego.

Ponadto, w przypadku faktoringu nie mamy do czynienia z czasowym udostępnianiem środków pieniężnych, tak jak ma to miejsce w przypadku pożyczki lub kredytu. W ramach zawieranych umów faktoringowych nie dochodzi bowiem do uzyskania przez przedsiębiorcę środków pieniężnych, które będą podlegały zwrotowi po określonym terminie. Dlatego wynagrodzenie, jakie jest wypłacane faktorowi, w żadnej jego części nie powinno być utożsamiane z płatnościami odsetkowymi wynikającymi z korzystania z kapitału innego podmiotu w czasie.

Stanowisko takie potwierdzają również organy podatkowe, np. DIS w Katowicach w interpretacji z 29 października 2015 r. (IBPB-1-2/4510-516/BG), DIS w Katowicach w interpretacji z 6 października 2015 r. (IBPB-1-3/4510-388/15/IŻ), DIS w Warszawie w interpretacji z 27 lutego 2014 r. (IPPB5/423-1011/13-3/AJ).

Część usług poza katalogiem

Należy również wskazać, że czynności administrowania wierzytelnościami czy też prowadzenie procesów windykacyjnych przez faktora co do zasady nie mieszczą się w żadnej z kategorii usług niematerialnych wskazanych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT podlegających opodatkowaniu podatkiem u źródła w Polsce. Jakkolwiek, katalog usług niematerialnych podlegających opodatkowaniu podatkiem u źródła jest otwarty, to nie można obejmować tym podatkiem wszystkich usług niematerialnych, jakie podmioty zagraniczne świadczą na rzecz polskich rezydentów podatkowych.

W celu określenia skutków w zakresie podatku u źródła w Polsce dla umowy faktoringu zawartej z podmiotem zagranicznym konieczna jest jednak każdorazowo szczegółowa analiza charakteru usług świadczonych przez faktora.

Podstawa prawna:
art. 21 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. DzU z 2016 r. poz. 1888 ze zm.)

Puls Biznesu

Lidia Adamek-Baczyńska
Doradca podatkowy, Partner w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Olga Palczewska
Consultant w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o. 

Artykuł został opublikowany w dzienniku Puls Biznesu w dniu 30.10.2017.

Częstym problemem podatników VAT jest nieprawidłowe rozpoznanie obowiązku podatkowego. Zbyt późne wykazanie transakcji może skutkować powstaniem zaległości, od której należy zapłacić odsetki za zwłokę.

Właściwe określenie momentu powstania obowiązku podatkowego ma zatem istotne znaczenie dla przedsiębiorców. W większości przypadków VAT należy wykazać w miesiącu, w którym dokonano dostawy towarów lub wykonano usługę. W przypadku dostaw o charakterze ciągłym przepisy ustawy o VAT wskazują, kiedy dostawę należy uznać za dokonaną. I tak usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Problem z interpretacją powyższych przepisów polega jednak na tym, że przepisy ustawy o VAT nie zawierają wskazówek, jak należy rozumieć ciągły charakter dostaw i usług. W przypadku zawarcia z kontrahentem umowy na stałe dostawy towarów czy usługi, przyjętą praktyką jest rozliczanie dostaw w ustalonych okresach rozliczeniowych. Po upływie każdego okresu dostawca wystawia fakturę i rozlicza się z nabywcą. Czy w takim przypadku można mówić o sprzedaży ciągłej, a tym samym – rozliczyć VAT w miesiącu, w którym upłynął każdy okres rozliczeniowy? Czy jednak należy rozpoznać obowiązek podatkowy w VAT w dniu dokonania każdej z dostaw, która miała miejsce w tym okresie? Z uwagi na brak przepisów definiujących sprzedaż ciągłą odpowiedzi należy szukać w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Zgodnie z linią orzeczniczą, która ukształtowała się w ostatnich latach, za sprzedaż ciągłą należy uznać takie dostawy lub usługi, które mają nieprzerwany charakter. Oznacza to, że są one stale w fazie wykonywania i nie da się określić momentu zakończenia (definitywnego wykonania) poszczególnych dostaw towarów czy usług. Powyższe stanowisko powodowało, że przepisy dotyczące dostaw towarów o charakterze ciągłym trudno było zastosować w praktyce. Charakterystycznym bowiem elementem dostaw towarów jest to, że zasadniczo możliwe jest określenie początku i końca takiej dostawy. Tym samym, nawet jeśli podatnik dokonywał dostawy towarów codziennie (np. pobrania ze składów konsygnacyjnych), dostawa taka nie mogła zostać uznana za taką o charakterze ciągłym.

Nadzieją na korzystniejsze dla podatników podejście w tym zakresie jest najnowszy wyrok NSA (I FSK 1104/15 z 11 kwietnia 2017 r.). NSA zaprezentował w nim bowiem znacznie szersze od dotychczasowego rozumienie pojęcia dostawy ciągłej. Uznał, że obejmuje ono również czynności powtarzalne, nawet jeżeli są wykonywane z przerwami. Wyrok ten może rodzić pozytywne implikacje dla przedsiębiorców. Uznanie powtarzalnych dostaw rozliczanych w okresach rozliczeniowych za dostawy ciągłe może oznaczać bowiem uproszczenie w ustaleniu momentu powstania obowiązku podatkowego w VAT (tj. z końcem takiego okresu). Ponadto takie podejście może ułatwić przedsiębiorcom fakturowanie. Wszystkie dostawy wykonane w danym okresie rozliczeniowym można udokumentować jedną fakturą, a w przypadku faktur walutowych – zastosować jeden kurs walutowy.

Jednak jeden korzystny wyrok NSA to za mało, by już mówić o zmianie linii orzeczniczej. Może on jednak zapoczątkować odwrócenie niekorzystnego dla podatnika stanowiska sądów administracyjnych. 

Rzeczpospolita

Maja Seliga-Kret
Doradca podatkowy, Partner w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Dominik Ruta
Consultant w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.  

Artykuł został opublikowany w dzienniku Rzeczpospolita w dniu 02.10.2017.

CIT | Sprawozdanie Country-by-Country Reports będą składać jednostki dominujące polskich grup kapitałowych, których skonsolidowane przychody w poprzednim roku obrotowym przekroczyły 750 mln euro, oraz część spółek zależnych zagranicznych koncernów.

Przepisy dotyczące sprawozdań Country-by-Country Reports już obowiązują w Polsce. Warto zatem sprawdzić, jakie obowiązki zostały nałożone na podatników w tym zakresie. Co do zasady, sprawozdanie CbCR będą składać jednostki dominujące polskich grup kapitałowych, których skonsolidowane przychody w poprzednim roku obrotowym przekroczyły równowartość 750 mln euro. Ministerstwo Finansów szacuje, że jest ich w Polsce ok. 100. Nie oznacza to jednak, że obowiązek ten nie dotyczy spółek zależnych zagranicznych koncernów. Mogą być one zobowiązane do złożenia CbCR, jeśli np. :

  1. jednostka dominująca nie ma obowiązku przekazania CbCR w swojej jurysdykcji podatkowej; lub
  2. ma ona siedzibę lub zarząd w kraju, który nie jest stroną ratyfikowanej przez Polskę umowy międzynarodowej dotyczącą wymiany informacji podatkowych lub automatyczna wymiana informacji została zawieszona.

Regulacji tych nie stosuje się, gdy grupa kapitałowa wyznaczyła inną jednostkę do przekazania informacji o grupie podmiotów w swojej jurysdykcji podatkowej. Podatnicy są zobowiązani do złożenia oświadczenia, w którym wskażą jednostkę raportującą oraz jej jurysdykcję podatkową. Oświadczenie takie należy złożyć Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej w terminie 10 miesięcy od zakończenia sprawozdawczego roku obrotowego. Niezłożenie oświadczenia lub sprawozdania CbCR będzie podlegać karze do 1 mln zł.

Niezbędne elementy

Sprawozdanie CbCR powinno zawierać:

1. dane identyfikacyjne jednostek wchodzących w skład grupy podmiotów;
2. informacje dotyczące:

 - wielkości osiągniętych przychodów,
 - zrealizowanego zysku (straty) przed opodatkowaniem,
 - zapłaconego podatku dochodowego,
 - należnego podatku dochodowego,
 - kapitału podstawowego,
 - niepodzielonego zysku z lat ubiegłych
 - liczby pracowników,
 - aktywów rzeczowych (trwałych i obrotowych), innych niż środki pieniężne i ich ekwiwalenty,
 - rodzaju działalności jednostek wchodzących w skład grupy podmiotów – z podziałem na państwa lub terytoria;

3. dodatkowe informacje lub wyjaśnienia.

Do przygotowania sprawozdań CbC-R podatnicy mogą wykorzystać dane ze skonsolidowanych lub jednostkowych sprawozdań finansowych, ewentualnie danych przygotowywanych na potrzeby rachunkowości zarządczej pod warunkiem konsekwentnego ich stosowania w kolejnych latach obrotowych. Wszelkie wskazówki ułatwiające organom interpretację CbCR powinny się znaleźć w dodatkowych informacjach lub wyjaśnieniach. Sprawozdanie będzie składane za pomocą środków komunikacji elektronicznej.

Organy wymienią informacje

Organy podatkowe dokonają wzajemnej wymiany sprawozdań z organami innych państw, w których jurysdykcji prowadzą działalność i płacą podatek dochodowy podmioty danej grupy kapitałowej. Pierwsza wymiana informacji (tj. za rok podatkowy rozpoczynający się w 2016 r.) nastąpi w ciągu 18 miesięcy od ostatniego dnia tego roku obrotowego. Wymiana sprawozdań CbCR ma służyć weryfikacji potencjalnego transferu dochodów. W związku z tym warto sprawdzić jaki obraz grupy rysuje się w wypełnionym sprawozdaniu, czy alokacja kapitału, aktywów i ludzi wraz ze wskazaniem funkcji nie prowadzą do mylnych wniosków. Aby rozwiać potencjalne wątpliwości organów podatkowych, warto posłużyć się sekcją 3) sprawozdania obejmującą dodatkowe informacje lub wyjaśnienia.

Podstawa prawna:
Art. 82 – 88 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o wymianie informacji podatkowych z innymi Państwami (Dz. U. z dnia 27 marca 2017 r.)  

Rzeczpospolita

Lidia Strzelecka
Doradca podatkowy, Senior Manager, Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Artykuł został opublikowany w dzienniku Rzeczpospolita w dniu 20.09.2017.

Pomiędzy podatnikami a organami podatkowymi od wielu lat toczą się spory w zakresie momentu zaliczenia w koszty podatkowe kosztów pośrednich (tj. kosztów nie związanych bezpośrednio z osiągniętymi przychodami), które dla celów bilansowych rozliczane są w czasie.

Organy podatkowe w wydawanych interpretacjach prezentują stanowisko, zgodnie z którym z brzmienia art. 15 ust 4e ustawy o CIT jednoznacznie wynika, iż wydatek staje się kosztem podatkowym w momencie jego ujęcia jako kosztu na kontach wynikowych. W praktyce oznacza to, że przyjęta przez podatnika polityka rachunkowości decydować będzie o sposobie ujęcia wydatków dla celów podatkowych.

W komentowanym wyroku sąd nie zgodził się ze stanowiskiem zaprezentowanym przez organ podatkowy. W ocenie sądu przepisy ustawy o rachunkowości mogą mieć znaczenie dla powstania wysokości zobowiązania podatkowego tylko w takim zakresie, jaki jednoznacznie wynika z przepisów ustaw podatkowych. Tymczasem, art. 15 ust 4e ustawy o CIT odwołuje się do momentu wykonania czynności technicznej wprowadzenia dokumentu do ksiąg, a nie do zasad ustalania poniesienia kosztu na podstawie przepisów prawa bilansowego. W związku z  tym brak jest podstaw do uznania za moment poniesienia kosztu uzyskania przychodu momentu jego ujęcia jako kosztu na kontach wynikowych. Komentowany wyrok wpisuje się w dotychczasową linię orzeczniczą w niniejszym zakresie.

Wkrótce zakończą się spory z organami podatkowymi w analizowanej kwestii. Zgodnie z projektem zmian w ustawie o CIT, których wejście w życie planowane jest na 1 stycznia 2018 r., nastąpi powiązanie momentu zaliczenia wydatku w koszty podatkowe z momentem jego ujęcia na kontach wynikowych. Tym samym, już teraz warto jest dokonać weryfikacji przyjętej polityki rachunkowości pod kątem jej wpływu na wysokość zobowiązań podatkowych w kolejnych latach.

Rzeczpospolita

Lidia Adamek-Baczyńska
Doradca podatkowy, Partner w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Olga Palczewska
Consultant w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o. 

Artykuł został opublikowany w dzienniku Rzeczpospolita w dniu 11.09.2017.

VAT | Po nowelizacji kodeksu karnego, za wystawianie tzw. pustych faktur, które nie dokumentują żadnych czynności, grożą surowe kary. Nawet do 25 lat pozbawienia wolności. Szybkie podjęcie działań pozwala jednak na ich uniknięcie.

Co do zasady podatnicy są zobowiązani do wystawiania faktur oraz zapłaty wskazanego na nich należnego podatku od towarów i usług. Zdarza się jednak, że podatnik wystawia fakturę, która nie dokumentuje żadnej transakcji. Oznacza to, że dostawa towarów czy też świadczenie usług wskazane na fakturze nigdy nie miały miejsca. Są to tzw. puste faktury. Przyczyn wystawienia takich faktur może być wiele. Czasami ich wystawienie jest działaniem celowym. Jednak w większości przypadków ich wystawienie może być wynikiem błędu (np. omyłkowe wygenerowanie faktury), odstąpienia przez kontrahenta od transakcji udokumentowanej taką fakturą czy też nieotrzymania zaliczki, dla której wystawiono fakturę.

Podatnicy mogą mieć wówczas wątpliwości czy powinni zapłacić podatek należny z faktury, która nie dokumentuje rzeczywistej transakcji. Przepisy ustawy o VAT są w tym zakresie jasne – wystawca faktury ma obowiązek zapłaty wykazanej na niej kwoty VAT, nawet jeżeli nie doszło do transakcji (art. 108 ust. 1 ustawy o VAT). Pojawia się zatem pytanie czy pustą fakturę można skorygować.

Przepisy a praktyka

Przepisy ustawy o VAT zawierają katalog sytuacji, które uprawniają podatnika do wystawienia faktury korygującej. Obejmuje on m.in. udzielenie opustów i obniżek cen, zwrot towarów i opakowań czy zwrot całości lub części zapłaty. Z przepisów ustawy nie wynika jednak wprost prawo do korygowania faktur dokumentujących transakcje gospodarcze, które nie miały miejsca. Czy to oznacza, że podatnik, który wystawi pustą fakturę, nie może jej skorygować, a tym samym – musi ponieść koszt VAT wskazanego na takiej fakturze? Niekoniecznie. Co prawda przepisy ustawy o VAT nie regulują zasad postępowania w przypadku wystawienia pustych faktur, to jednak w praktyce możliwe są dwa rozwiązania.

Pierwsze z nich polega na anulowaniu faktury. Rozwiązanie to sprowadza się do przekreślenia oryginału i kopii faktury oraz dokonaniu adnotacji unieważniającej je, np. „ANULOWANE”. Podatnik powinien przy tym zachować anulowane faktury w swojej dokumentacji. Taki sposób postępowania jest jednak możliwy wyłącznie w sytuacji, gdy faktura nie została wprowadzona do obiegu, tj. nie została przekazana nabywcy i przez niego zaakceptowana (interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 26 lipca 2016 r., IPPP3/4512-340/16-2/KP). Po wprowadzeniu faktury do obiegu szansą na uniknięcie obowiązku zapłaty VAT z pustej faktury jest korekta tej faktury do zera.

TSUE potwierdza

Prawo do korygowania pustych faktur nie wynika wprost z przepisów ustawy o VAT. Kwestia ta była jednak wielokrotnie przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE). Z ukształtowanej w tym zakresie linii orzeczniczej TSUE wynika, że korekty pustych faktur są możliwe, jednak muszą zostać spełnione określone warunki. Wystawca pustej faktury może ją skorygować, jeżeli nabywca nie odliczył wskazanego w niej VAT lub – w przypadku gdy już odliczył podatek naliczony –skoryguje to odliczenie (wyrok TSUE w sprawie C-454/98). Czynnikiem determinującym prawo do skorygowania pustej faktury jest zatem wyeliminowanie ryzyka uszczuplenia wpływów do budżetu w związku z niepoprawnymi lub fikcyjnymi fakturami (wyrok TSUE w sprawie C-138/12).

NSA: czasu jest niewiele

Również polskie sądy administracyjne dopuszczają prawo korekty pustej faktury (wyrok NSA z 27 kwietnia 2017 r., I FSK 1857/15 oraz z 1 grudnia 2015 r., I FSK 1329/14). Jak wynika z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 marca 2017 r. (I FSK 1854/14), korekta jest jednak możliwa wyłącznie gdy kontrahent nie odliczył jeszcze podatku naliczonego, a jeżeli odliczył ten podatek - podatnik podjął działania pozwalające na wyeliminowanie zagrożenia uszczuplenia dochodów podatkowych. W przypadku, gdy organy podatkowe mają wiedzę odnośnie do wystawienia pustej faktury, na jej korektę jest już za późno. NSA podkreślił bowiem, że sam fakt wystawienia faktury korekty po ujawnieniu nieprawidłowości w żaden sposób nie może zostać uznany za spełniający przesłanki zapobiegania uszczupleniom podatkowym. W takiej sytuacji wystawca pustej faktury będzie zobowiązany do zapłaty wskazanego na niej VAT i nie ma prawa do korekty. 

Organ może zakwestionować

Zasady postępowania w przypadku wystawienia pustych faktur nie są uregulowane ani w ustawie o VAT, ani w aktach wykonawczych do niej. Istnieje zatem ryzyko, że organ podatkowy zakwestionuje korektę pustej faktury, nawet jeżeli została ona wystawiona przed ujawnieniem nieprawidłowości przez organ podatkowy. A konsekwencje tego mogą być dotkliwe. Po pierwsze, dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości nawet 100 proc. podatku naliczonego, a po drugie – kara pozbawienia wolności nawet do 25 lat. Dlatego podatnicy, którzy zidentyfikują tego rodzaju fakturę, powinni ze swojej strony podjąć wszelkie działania mające na celu wyeliminowanie zagrożenia uszczuplenia dochodów podatkowych, np. uzyskać potwierdzenie nabywcy, że otrzymał fakturę korygującą i skorygował lub w ogóle nie odliczył VAT wykazanego na pustej fakturze.

Puls Biznesu

Magdalena Szczepańska
Doradca podatkowy, Manager, Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Patryk Gaszyński,
Consultant, Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Artykuł został opublikowany w dzienniku Puls Biznesu w dniu 05.09.2017.

Rosnące oczekiwania konsumentów wymuszają na przedsiębiorcach poszerzanie gamy produktowej w celu utrzymania konkurencyjności na rynku. Dlatego też, oferowane są bardzo podobne do siebie produkty (np. z uwagi na skład oraz spełniane funkcje), które w istotny sposób różnią się ceną.  W wielu przypadkach jest ona bowiem uzależniona od stawki VAT. Dla ustalenia, czy dany produkt podlega opodatkowaniu obniżoną stawką VAT (dotyczy to zwłaszcza produktów spożywczych), należy posłużyć się klasyfikacją PKWIU, do której odwołuje się ustawa o VAT. Określenie, jaką stawką VAT należy opodatkować konkretny produkt, wymaga wielokrotnie przeanalizowania jego składu oraz np. daty przydatności do spożycia, które mogą determinować zastosowanie danej stawki VAT.

Ustalenie prawidłowej stawki podatku VAT dla towarów o podobnych właściwościach przysparza podatnikom wiele trudności. Dotyczy to zwłaszcza tzw. produktów substytucyjnych (podobnych), które z perspektywy konsumenta spełniają podobne funkcje  i mogą zaspakajać te same potrzeby.  Wytwórcy tego typu produktów, powołując się na ochronę zasady konkurencyjności i neutralności podatku VAT, dążą do ich jednolitego opodatkowania tą samą stawką podatku VAT. Niestety wbrew pozorom nie zawsze jest to możliwe (ze względu na różne kody PKWIU), dlatego coraz częściej przedmiotem wniosków o interpretacje indywidualne są właśnie produkty podobne. Przykładem produktów podobnych opodatkowanych różnymi stawkami są musztarda gotowa i sos musztardowy. Dostawa musztardy podlega opodatkowaniu wg stawki 23 proc., natomiast sosu  8proc. Pomimo, że głównym składnikiem obu produktów jest gorczyca, ich opodatkowanie jest niejednolite. Zdaniem organów podatkowych i sądów administracyjnych na zastosowanie różnych stawek dla produktów podobnych wpływ ma m.in. forma w jakiej towar zostaje dostarczony do konsumenta,  jak i drobne różnice w ich składzie. Woda źródlana, która tak samo jak woda z kranu nie ma żadnych wartości mineralnych, jest dostarczana w butelce, dlatego też podlega opodatkowaniu stawką VAT 23proc. Choć zaspokaja pragnienie tak samo, jak woda z kranu, nie może korzystać z preferencyjnej stawki (8proc.). Kolejnym przykładem jest jogurt z dodatkami. Do dostawy jogurtu z owocami zastosowanie znajdzie stawka 5proc., natomiast gdy do tego samego jogurtu dodamy ziarna zbóż, stawka wzrośnie do 8proc. Zmiana stawki podatku z 8proc. na 23proc. nastąpi  też wtedy, gdy do składu batonu białkowego zostanie dodane kakao.

W przypadku wyrobów ciastkarskich czynnikiem różnicującym zastosowaną stawkę VAT jest  termin przydatności do spożycia przekraczający 45 dni. Ciastka świeże (poniżej 45 dni) korzystają bowiem z preferencyjnej stawki. Choć zaspakajają tę samą potrzebę, to zgodnie z argumentacją podnoszoną przez organy podatkowe dłuższa przydatność do spożycia może wpływać na wybór konsumenta. Stawka VAT w bezpośredni sposób wpływa na cenę produktu i jego konkurencyjność wśród towarów podobnych - im niższa stawka, tym niższa cena produktu i wzrost sprzedaży dla producenta. Zastosowanie obniżonej stawki VAT warto jednak zabezpieczyć poprzez  interpretację indywidualną, aby uniknąć ryzyka powstania zaległości podatkowej w VAT.

Podstawa prawna: ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. DzU z 2016 r. poz. 710 ze zm.)

Gazeta Prawna

Lidia Adamek-Baczyńska
Doradca podatkowy, partner, Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Olga Palczewska
Consultant, Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Artykuł został opublikowany w dzienniku Gazeta Prawna w dniu 04.09.2017.

Stan faktyczny
Producent dokonuje dostawy towarów do hurtowni, która następnie sprzedaje je do sklepów. Producent wypłaca sklepom bonusy pieniężne po przekroczeniu przez nie określonego poziomu obrotu z tytułu zakupu towarów od hurtowni (tzw. rabat pośredni). Wypłata następuje do 14. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym przekroczono ten poziom. Czy w związku z udzieleniem rabatu pośredniego producent może obniżyć podstawę opodatkowania VAT? Jakie są zasady rozliczania w przypadku stosowania rabatów?

Wielu przedsiębiorców w celu intensyfikacji sprzedaży towarów proponuje kontrahentom rabaty. Najczęstszą praktyką jest udzielanie kontrahentom upustów w momencie sprzedaży lub udzielanie rabatów po przekroczeniu przez kontrahentów określonego progu obrotu (tzw. rabat bezpośredni). Przedsiębiorcy dążąc do wsparcia sprzedaży swoich towarów nie ograniczają się jednak wyłącznie do premiowania bezpośrednich kontrahentów, lecz udzielają rabatów również kolejnym odbiorcom ich towarów (tzw. rabat pośredni).

Udzielenie rabatu bezpośredniego nie budzi wątpliwości na gruncie ustawy o VAT. Prawidłową formą dokumentacji udzielenia rabatu posprzedażowego bezpośredniemu nabywcy towarów jest bowiem faktura korygująca „in minus” (art. 106j ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT).

Wystawienie faktury korygującej nie zawsze możliwe

Sytuacja nie jest już jednak tak oczywista w przypadku rabatów pośrednich. Są one bowiem udzielane podmiotom, z którymi nie doszło do bezpośredniej transakcji (dostawy) – tym samym na rzecz nie była wystawiona faktura. Brak jest zatem podstaw do wystawienia faktury korygującej. Skoro więc udzielenie rabatu pośredniego nie może być dokumentowane fakturą korygującą, pojawia się wątpliwość, czy w takim przypadku sprzedawca może obniżyć VAT należny i w jaki sposób należy udokumentować taki rabat dla potrzeb podatkowych.

Neutralność VAT musi zostać zachowana

Zgodnie z ustawą o VAT podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę. Podstawę tę obniża się jednak m.in. o kwoty udzielonych opustów i obniżek cen po dokonaniu sprzedaży. W przypadku rabatów pośrednich, co prawda nie mamy do czynienia z bezpośrednią dostawą na rzecz beneficjenta, to jednak dochodzi do udzielenia rabatu. To z kolei powoduje obniżenie ceny nabycia towarów dla odbiorcy rabatu oraz obniżenie rzeczywistej wartości wynagrodzenia uzyskanego przez podmiot udzielający rabatu. Czy to oznacza, że przedsiębiorca ma prawo do obniżenia kwoty należnego VAT w związku z udzieleniem takiego rabatu?

Co do zasady tak. Mimo że ustawa o VAT ani nie zawiera definicji rabatu pośredniego, ani nie wskazuje sposobu postępowania w przypadku udzielenia tego typu rabatu, to z uwagi na neutralny charakter VAT zasadne jest obniżenie podstawy opodatkowania oraz odpowiednio VAT o kwotę rabatu, nawet gdy jest on udzielony podmiotowi niebędącemu bezpośrednim nabywcą towarów. W przeciwnym razie podstawa opodatkowania VAT byłaby wyższa od kwoty faktycznego wynagrodzenia sprzedawcy otrzymanego w związku z dostawą towarów. Oznaczałoby to zatem, że podatnik przynajmniej w części poniósłby ekonomiczny ciężar podatku. To z kolei byłoby naruszeniem zasady neutralności VAT.

Możliwość obniżenia podstawy opodatkowania VAT oraz odpowiednio podatku należnego potwierdził zarówno dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydanych interpretacjach indywidualnych (np. 0114-KDIP4.4012.108.2017.1.KR z 21 czerwca 2017 r.), jak i polskie sądy administracyjne (np. wyrok NSA z 13 kwietnia 2010 r., sygn. akt I FSK 600/09 oraz z 28 sierpnia 2015 r., sygn. akt I FSK 1281/14) oraz Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. C-317/94 oraz C-427/98).

Ważna jest prawidłowa dokumentacja

Ustawa o VAT nie wskazuje jaki dokument powinien wystawić podatnik udzielający rabatu pośredniego. W tym zakresie ukształtowała się jednak jednolita linia interpretacyjna. Jako przykład można wskazać interpretacje indywidualne dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: 0114-KDIP4.4012.189.2017.1.AS z 7 lipca 2017 r. oraz 1061-IPTPP1.4512.103.2017.2.MW z 21 kwietnia 2017 r. Zgodnie z tą linią dokumentem potwierdzającym udzielenie rabatu pośredniego może być dowolny dokument księgowy z wyjątkiem faktury korygującej, np. nota uznaniowa. Powinien on zawierać dane identyfikujące podmiot udzielający oraz otrzymujący rabat, kwotę rabatu, datę wypłaty rabatu oraz datę wystawienia dokumentu.

Kiedy skorygować deklarację

W kwestii momentu ujęcia rabatu pośredniego w deklaracji VAT nasuwa się pytanie, czy obniżenia podstawy opodatkowania VAT należy dokonać w momencie wystawienia noty, czy może w okresie rozliczeniowym, w którym doszło do faktycznej wypłaty premii? W rozstrzygnięciu tych wątpliwości pomagają organy podatkowe. Linia interpretacyjna w tym zakresie jest bowiem jednolita: decyduje data przelewu. Ujęcie rabatu pośredniego powinno zatem nastąpić w deklaracji VAT za okres, w którym doszło do faktycznego przekazania środków pieniężnych beneficjentowi. Warto wskazać tu jako przykład interpretacje indywidualne: IPPP1/4512-411/16-2/ MK z 7 lipca 2016 r., a także 1061-IPTPP1.4512.103.2017.2.MW z 21 kwietnia 2017 r.

A co z podatkiem naliczonym

Zgodnie z ustawą o VAT w przypadku otrzymania przez nabywcę faktury korygującej „in minus” jest on zobowiązany do zmniejszenia kwoty naliczonego VAT w rozliczeniu za okres, w którym tę fakturę otrzymał. Co jednak w przypadku rabatów pośrednich, w odniesieniu do których nie wystawia się faktur korygujących lecz noty? Co prawda ustawa o VAT nie przewiduje konieczności korekty podatku naliczonego w przypadku otrzymania dokumentu innego niż faktura korygująca, to jednak organy podatkowe uznają, iż w tym przypadku jest to konieczne. Wskazują na to przykładowo interpretacje indywidualne: IPTPP2/443-461/13-4/JS z 17 czerwca 2013 r. oraz IPPP1/4512-746/15-2/KR z 21 września 2015 r. Również sądy administracyjne (np. wyrok NSA z 13 kwietnia 2010 r., sygn. akt I FSK 600/09) potwierdzają, że skoro podatnik udzielający rabatu pośredniego ma prawo obniżyć VAT należny, to nabywca tego rabatu powinien obniżyć VAT naliczony. Zmniejszenia tego dokonuje się w rozliczeniu za miesiąc, w którym kwota z tytułu rabatu została wypłacona.

W praktyce

Producent dokonuje dostawy towarów do hurtowni, która następnie sprzedaje je do sklepów. W ramach przyjętej strategii biznesowej producent wypłaca sklepom bonusy pieniężne po przekroczeniu przez nie określonego poziomu obrotu z tytułu zakupu towarów od hurtowni (tzw. rabat pośredni). Wypłata następuje do 14. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym przekroczono ten poziom.

W lipcu 2017 r. sklep A przekroczył poziom zakupów uprawniający do rabatu. W związku z tym 31 lipca 2017 r. producent wystawił notę uznaniową. 14 sierpnia 2017 r. przelał kwotę rabatu na konto sklepu A.
Rozliczenie VAT:
W deklaracji za sierpień 2017 r.:
- Producent może obniżyć podstawę opodatkowania VAT i odpowiednio należny podatek o kwotę udzielonego rabatu,
- Sklep A jest zobowiązany dokonać zmniejszenia podatku naliczonego.

Podstawa prawna
Ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r. nr 710).

Ważne
Podatnicy, którzy udzielają rabatów pośrednich, mogą obniżyć podstawę opodatkowania o kwotę udzielonego rabatu. Muszą jednak przestrzegać kilku zasad. 

Logistyka

Lidia Adamek-Baczyńska
Doradca podatkowy, Partner w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Olga Palczewska
Consultant w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o. 

Artykuł został opublikowany w czasopiśmie Logistyka w dniu 01.09.2017.

W kwietniu br. weszła w życie ustawa o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów (dalej: ustawa). Zakres przedmiotowy ustawy obejmuje przede wszystkim wyroby akcyzowe będące przedmiotem częstych nieprawidłowości w rozliczaniu podatku akcyzowego i VAT, a tym samym powodujące uszczuplenie wpływów budżetowych. Ustawa nakłada nowe obowiązki na przedsiębiorców przewożących określone typy towarów (tzw. towary wrażliwe). Z kolei organy podatkowe, na kanwie nowych przepisów, zdobyły dodatkowe uprawnienie – mają możliwość na bieżąco śledzić trasy przejazdu tych towarów.

Wejście w życie ustawy miało istotne znaczenie dla szerokiej grupy podmiotów. Nakłada ona bowiem szereg nowych obowiązków zarówno na firmy z branży chemicznej, tytoniowej i alkoholowej, jak również na przewoźników dokonujących transportu towarów wrażliwych. Podmioty wysyłające, odbierająca oraz przewożące towary wrażliwe są bowiem zobowiązane do zgłaszania obrotu tymi towarami do prowadzonego przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej elektronicznego rejestru zgłoszeń – SENT. Dopiero po dokonaniu takiego zgłoszenia przez podmiot zobowiązany i uzyskaniu numeru referencyjnego (identyfikatora zgłoszenia), przewoźnicy są uprawnieni do wykonania usługi transportu towarów wrażliwych.

Przewoźnik rozumiany szeroko

Definicja przewoźnika zawarta w ustawie jest bardzo szeroka. Ustawodawca nie ograniczył tej grupy podmiotów jedynie do podmiotów uprawnionych do wykonywania działalności gospodarczej w zakresie transportu drogowego, lecz objął nią wszystkie osoby fizyczne, prawne lub jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, prowadzące działalność gospodarczą i wykonujące przewóz towarów. Oznacza to, że przepisom ustawy podlegają przewoźnicy międzynarodowi, przewoźnicy krajowi, jak również podmioty gospodarcze, które wykonują przewozy towarów wrażliwych pomocniczo w stosunku do podstawowej działalności gospodarczej. Niezależnie od rodzaju świadczonych usług (transport krajowy, międzynarodowy, tranzyt), podmioty te są zatem zobowiązane do rejestracji w systemie SENT.

Obowiązki przewoźnika po rejestracji

Mimo że co do zasady obowiązek zgłoszenia przewozu towarów wrażliwych w przypadku przewozów rozpoczynających się lub kończących na terytorium Polski ma odpowiednio wysyłający i odbierający te towary, to część obowiązków administracyjnych została przeniesiona na przewoźników. Firmy dokonujące transportu towarów wrażliwych są zobowiązane m.in. do uzupełniania przed rozpoczęciem przewozu rejestru o swoje dane (nazwa, adres, NIP), numer rejestracyjny środka transportu, datę rozpoczęcia i planowaną datę zakończenia przewozu towarów, dane adresowe miejsca dostarczenia towaru i numer dokumentu przewozowego. Niewypełnienie tego obowiązku skutkuje nałożeniem na przewoźnika kary pieniężnej. Co istotne, ustawodawca nie różnicuje wysokości kary w zależności od rangi popełnionego uchybienia, lecz ustala je kwotowo. W przypadku braku uzupełnienia danych w rejestrze kara wynosi 5 000 zł.

Ponadto, przewoźnik powinien pamiętać o uzyskaniu od podmiotu zlecającego transport towarów numeru referencyjnego lub dokumentu zastępującego (w przypadku awarii systemu) oraz przekazaniu go kierowcy. W razie jego braku, przewoźnik powinien odmówić wykonania usługi przewozu. W praktyce, może to jednak wpływać na powstanie sporów w zakresie odpowiedzialności za niezrealizowaną usługę transportową. Warto zatem rozważyć zawarcie odpowiednich zapisów w umowie pomiędzy przewoźnikiem i zlecającym przewóz rozstrzygających tego typu kwestie.

Szerszy zakres obowiązków ciąży na przewoźnikach w przypadku tranzytu. W takiej bowiem sytuacji są oni zobowiązani do zgłoszenia przewozu oraz uzyskania numeru referencyjnego. W zgłoszeniu powinni wskazać m.in. dane swoje, nadawcy oraz odbiorcy towarów (nazwa, adres), datę i miejsce rozpoczęcia i zakończenia przewozu na terytorium kraju, dane identyfikujące przewożony towar (kod CN, ilość, masa lub objętość) oraz numer dokumentu przewozowego.

Brak zgłoszenia lub nieprawidłowości w zakresie wprowadzonych danych dotyczące rodzaju przewożonych towarów, ilości, masy lub objętości skutkują nałożeniem kary pieniężnej w wysokości 20 000 zł. Przepisy ustawy wskazują, że kara ta nie jest nakłada w przypadku rozbieżności nie większych niż 10% oraz w sytuacjach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika. W praktyce, przewoźnicy nie zawsze są jednak w stanie zweryfikować poprawność danych przekazanych im przez zleceniodawcę. Ustawa nie uwzględnia natomiast możliwości odstąpienia od kary w sytuacjach niezawinionych przez przewoźnika. Pozostaje zatem liczyć na przychylne podejście organów w tym zakresie.  

Towary wrażliwe – co jest monitorowane?

Przepisy ustawy zawierają wykaz towarów, których przewóz podlega monitorowaniu. Obejmują one przede wszystkim trzy grupy wyrobów akcyzowych, tj. paliwa (w tym oleje smarowe, biodiesel) o wskazanych w ustawie numerach PKWiU oraz kodach CN, alkohol etylowy oraz susz tytoniowy. O ile w przypadku dwóch pierwszych grup monitorowaniu podlegają co do zasady jedynie takie przesyłki, których masa brutto lub objętość przekraczają odpowiednio 500kg i 500l, o tyle w przypadku suszu tytoniowego nie wprowadzono kryterium ilościowego – obowiązkiem objęty jest przewóz tego towaru bez względu na jego ilość w danej przesyłce. Ustawa wskazuje jednak na nieliczne sytuacje, w których istnieje możliwość zastosowania wyłączenia z obowiązku monitorowania z uwagi, np. na wielkość pojemników, w których towary są przewożone.

Kłopotliwa definicja przesyłki

Kryterium ilościowe nie jest jedynym czynnikiem determinującym objęcie przewozu towarów wrażliwych systemem monitorowania. Przepisy ustawy zawierają bowiem definicję przesyłki, która podlega monitorowaniu. Zgodnie z nią przepisom ustawy podlega przewóz określonej ilości towarów tego samego rodzaju, w którym występuje:

  • jeden nadawca,
  • jeden odbiorca,
  • jedno miejsce dostarczenia towaru,
  • jeden środek transportu.

Kryteria te wywołują wiele wątpliwości po stronie firm transportowych. Ich łączne spełnienie w praktyce gospodarczej jest bowiem często niemożliwe. Zdarza się, że w trakcie przewozu towarów dochodzi do zmiany środka transportu. Co więcej, ze względów optymalizacyjnych, przyjętą praktyką jest transport towarów do wielu odbiorców z wykorzystaniem jednego środka transportu. Przepisy ustawy nie wskazują jak postępować w takich przypadkach. Przewoźnicy mogą mieć zatem wątpliwości, czy taki przewóz podlega regulacjom ustawy, a jeżeli tak – w jaki sposób wypełnić zgłoszenie w systemie SENT skoro przewiduje ono wskazanie jedynie jednego odbiorcy? Nasuwa się również pytanie jak należy w takiej sytuacji rozumieć „zakończenie przewozu”. Czy jest to dokonanie dostawy do jednego czy też do wszystkich odbiorców? Minister nie odniósł się jeszcze do tych wątpliwości. Być może rozwiązanie wypracuje dopiero praktyka.

Możliwość rozszerzania katalogu towarów monitorowanych

Przepisy ustawy zezwalają na poszerzenie katalogu towarów objętych systemem monitorowania przez ministra właściwego ds. finansów publicznych w drodze rozporządzenia, o ile jest to podyktowane przeciwdziałaniem uszczupleniom w zakresie podatku akcyzowego i VAT. Mimo że ustawa obowiązuje zaledwie od kilku miesięcy, minister już skorzystał z tej możliwości. Od 22 września 2017 r. przepisom ustawy będzie podlegał dodatkowo przewóz m.in. olejów roślinnych oraz oliwy z oliwek (Rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 13 czerwca 2017 r. w sprawie towarów, których przewóz jest objęty systemem monitorowania drogowego przewozu towarów). Z uwagi na to, że zakres towarów objętych systemem monitorowania nie wynika wyłączne z ustawy, lecz także z aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewoźnicy, mimo iż nie są stroną transakcji, powinni na bieżąco monitorować przepisy dot. przewozu towarów.

Planowana zmiana w monitorowaniu towarów – obowiązkowe geolokalizatory

Przewoźnicy muszą być przygotowani na kolejne zmiany. Planowana nowelizacja ustawy zakłada bowiem wprowadzenie obowiązku posiadania przez przewoźników lokalizatorów, umożliwiających monitorowanie trasy przewozu towarów. Największe obawy wzbudza fakt, że przewoźnicy będą zobowiązani do zapewnienia przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu w trakcie całej trasy przewozu. Obawy są tym większe, że ustawodawca planuje karać tych, którzy tego obowiązku nie dopełnią. W praktyce jednak, umożliwienie przekazywania danych na całej trasie towarów może okazać się bardzo trudne. Poprawne działalnie lokalizatora jest bowiem uzależnione od dostępu do sieci, np. GPS. Ten z kolei może być ograniczony z przyczyn niezależnych od przewoźnika, np. niekorzystne warunki pogodowe lub awaria sprzętu.

Zgodnie z planowanymi zmianami bez względu na przyczynę niesprawności lokalizatora, kierowca będzie zobowiązany do niezwłocznego zatrzymania się na najbliższym parkingu celem przywrócenia sprawności sprzętu lub przeładunku towarów na inny środek transportu wyposażony w sprawny lokalizator. To z kolei może przyczynić się do znacznych obciążeń finansowych po stronie firm transportowych, wynikających m.in. z poniesienia kosztów przeładunku, naprawy sprzętu czy też nałożenia kar umownych za opóźnienia w dostawie towarów.

Ponadto, nawet w sytuacji braku okoliczności zewnętrznych uniemożliwiających przekazywanie aktualnej pozycji, w niektórych przypadkach wypełnienie tego obowiązku przez kierowców może być trudne. Dotyczy to przede wszystkim kierowców zagranicznych, nie posługujących się językiem polskim.

Podsumowanie

Celem ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów było uszczelnienie systemu podatkowego. Przepisy ustawy nałożyły jednak wiele obowiązków na firmy transportowe, które nawet nie są stroną transakcji. Pomimo tak dużych zmian w zakresie przewozu określonych grup towarów, czas na wdrożenie nowych procedur administracyjnych umożliwiających wywiązanie się z obowiązków był bardzo krótki. Co więcej wiele przepisów ustawy pozostaje niejasna, co rodzi wątpliwości przewoźników co do sposobu postępowania. Pozostaje zatem monitorowanie działań ministerstwa w tym zakresie z nadzieją na szybkie wyjaśnienie wątpliwych kwestii.

Puls Biznesu

Magdalena Szczepańska
Doradca podatkowy, Manager, Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Natalia Sęk
Junior Consultant, Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Artykuł został opublikowany w dzienniku Puls Biznesu w dniu 31.08.2017.

Na podstawie przepisów ustawy o VAT podatnik może ubiegać się o zwrot nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT w okresie rozliczeniowym. Ta sama regulacja określa warunki, jakie należy spełnić, aby uzyskać zwrot podatku.

Podstawowym terminem zwrotu VAT jest 60 dni liczone od dnia złożenia deklaracji VAT za okres rozliczeniowy, w którym wykazano podatek do zwrotu.

Podatnicy nie mają przy tym żadnych dodatkowych warunków do spełniania, poza dokonaniem transakcji sprzedaży w okresie, którego dotyczy zwrot, oraz złożeniem deklaracji VAT. Kolejnym wskazanym w ustawie terminem jest 180 dni liczone od dnia złożenia deklaracji VAT wraz z umotywowanym wnioskiem o zwrot. Obowiązuje on dla grupy podatników, którzy w okresie rozliczeniowym nie dokonali sprzedaży zarówno opodatkowanej w kraju, jak i sprzedaży poza jego terytorium. Możliwe jest skrócenie terminu do standardowego 60-dniowego, jeżeli podatnik złoży w urzędzie skarbowym pisemny wniosek oraz zabezpieczenie majątkowe. W praktyce jednak może okazać się, że wartość zabezpieczenia wraz z kosztami jego uzyskania przewyższy wartość wnioskowanego zwrotu. Zniechęca to często podatników do występowania z wnioskiem o skrócenie terminu na zwrot.

Ustawodawca przewidział także przyspieszony termin zwrotu VAT wynoszący 25 dni. Podatnicy mogą wnioskować o zwrot VAT w tym terminie, jeśli złożą stosowny wniosek i spełnią łącznie wiele warunków określonych w ustawie.

Podmiot ubiegający się o zwrot musi przez ostatnie 12 miesięcy posiadać status podatnika VAT czynnego składającego deklaracje VAT w przewidzianym ustawą terminie.Warto podkreślić, że bez względu na wnioskowany termin zwrotu, uprawnieniem organów podatkowych jest dokonanie weryfikacji zasadności zwrotu VAT. Jeżeli jej przeprowadzenie spowoduje wydłużenie czasu oczekiwania na zwrot, a ten zostanie podatnikowi przyznany w całej wnioskowanej kwocie - taki zwrot podlega oprocentowaniu.W rzeczywistości podatnicy praktycznie nie korzystają z krótkiego, 25-dniowego terminu zwrotu VAT.

Przykładem są nowo powstałe przedsiębiorstwa, które nie spełniają m.in. warunku posiadania statusu podatnika VAT czynnego przez okres 12 miesięcy. Problem przyspieszonego zwrotu VAT dotyczy również branży budowlanej, która od 1 stycznia 2017 r. została objęta mechanizmem odwrotnego obciążenia. Podatnicy z tej branży nie rozliczają podatku VAT z tytułu świadczonych usług, lecz wykazują w rozliczeniu VAT jedynie podatek naliczony, który stanowi dla nich kwotę do zwrotu . Wiele przedsiębiorstw budowlanych z małym kapitałem obrotowym nie jest w stanie podejmować się realizacji kolejnych zleceń, czekając na zwrot VAT, który stanowią najczęściej pieniądze na zakup kolejnych materiałów.

Jak wynika z projektu nowelizacji ustawy o VAT o mechanizmie podzielonej płatności, termin 25-dniowy może stać się wkrótce terminem podstawowym.

Będzie to możliwe pod warunkiem, że podatnik stosować będzie dla rozliczeń VAT mechanizm zaproponowany przez ustawodawcę. Zgodnie z projektem wejście w życie nowych przepisów planowane jest na 1kwietnia 2018 r. Dzisiaj trudno jest jednak ocenić, czy nowe regulacje (jeżeli wejdą w życie) stanowić będą ułatwienie dla podatników w tym zakresie.

Rzeczpospolita

Maja Seliga-Kret
Doradca podatkowy, Partner w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Dominik Ruta
Consultant w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.  

Artykuł został opublikowany w dzienniku Rzeczpospolita w dniu 28.08.2017.

1 stycznia 2017 r. weszły w życie nowe przepisy dotyczące obowiązków sprawozdawczych w zakresie cen transferowych. Dla podatników, których przychody lub koszty w danym roku podatkowym przekraczają równowartość 10 mln euro, wprowadzono obowiązek złożenia uproszczonego sprawozdania w sprawie transakcji z podmiotami powiązanymi lub innych zdarzeń pomiędzy podmiotami powiązanymi, lub w związku z którymi zapłata należności dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową. To sprawozdanie to tzw. CIT/TP.

Wzór sprawozdania CIT/TP opublikowano  w rozporządzeniu ministra rozwoju i finansów z 8 czerwca 2017 r., które weszło w życie 23 czerwca 2017 r.

Elementy CIT/TP
Zgodnie z rozporządzeniem ministra rozwoju i finansów z 8 czerwca 2017 r., sprawozdanie CIT/TP zawiera następujące elementy:

  1. dane identyfikacyjne podatnika (pełna nazwa i REGON),
  2. identyfikacja powiązań podatnika,
  3. informacja o podmiotach powiązanych,
  4. główny przedmiot działalności i profil funkcjonalny podatnika,
  5. informacje o restrukturyzacjach dokonanych w trakcie roku podatkowego,
  6. wskazanie transakcji lub innych zdarzeń z podmiotami powiązanymi lub z podmiotami z krajów lub terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową, w tym wykonanych na rzecz podmiotów powiązanych lub otrzymanych od świadczeń nieodpłatnych.

Sprawozdanie CIT-TP jest załącznikiem do zeznania podatkowego CIT-8 i wraz z nim będzie składane przez podatników w terminie trzech miesięcy od zakończenia roku podatkowego. Łączna analiza danych zawartych w sprawozdaniu i zeznaniu podatkowym ma umożliwić krajowej administracji podatkowej typowanie podatników do kontroli cen transferowych. Należy się zatem spodziewać, że istotnym parametrem podlegającym badaniu będzie korelacja zadeklarowanego dochodu podatkowego i profilu funkcjonalnego wskazanego przez podatnika w części D. sprawozdania. W teorii cen transferowych przyjmuje się bowiem, że alokacja zysku rezydualnego bądź straty, powstałych w łańcuchu dostaw, powinna następować do tego podmiotu, który pełni w danej transakcji najbardziej skomplikowane funkcje oraz ponosi istotne ryzyko ekonomiczne.

Z czym mogą być trudności

O ile wskazanie przedmiotu działalności podatnika, tj. właściwych kodów klasyfikacji PKD oraz zaznaczenie czy przedmiotem działalności jest produkcja, dystrybucja, badania i rozwój, finanse czy usługi nie powinno sprawiać problemów, o tyle przypisanie odpowiedniego profilu funkcjonalnego do tego przedmiotu może przysporzyć wypełniającym trudności. Poniżej przedstawiamy charakterystykę niektórych profili funkcjonalnych.

Profil funkcjonalny producentów…

Produkcja prosta to usługa produkcyjna (usługa przerobu) świadczona na powierzonym przez zleceniodawcę materiale. W trakcie trwania procesu produkcyjnego zleceniodawca pozostaje prawym właścicielem powierzonych materiałów oraz wytworzonych z nich produktów gotowych. Zleceniodawca odpowiada za dostarczenie producentowi szczegółowych instrukcji produkcyjnych i specyfikacji technicznych oraz za wszelkie aspekty rozwoju produktu i jego dystrybucji oraz ponosi związane z nimi ryzyka biznesowe.

Producent o ograniczonym ryzyku także działa na zlecenie, jednak sam kupuje oraz magazynuje surowce do produkcji. Przeniesienie prawa własności produktu gotowego następuje w momencie jego sprzedaży.

Producenci prości i producenci o ograniczonym ryzyku są zazwyczaj wynagradzani przy wykorzystaniu formuły koszt plus, co oznacza, że wynagrodzenie za usługę produkcyjną lub cena produktu powinny pokryć ponoszone koszty produkcji i zapewnić rynkowy narzut zysku.

Producent o rozbudowanych funkcjach i ryzyku to podmiot, który odpowiada za zarządzanie łańcuchem dostaw, tj. prowadzi prace rozwojowe, wytwarza produkty oraz prowadzi ich dystrybucję za pośrednictwem podmiotów powiązanych. Podmiot ten jest właścicielem ekonomicznym wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w procesie produkcji i dystrybucji, a więc patentów, wzorów przemysłowych, know-how oraz znaków towarowych.

… dystrybutorów…

Komisant to podmiot, który prowadzi dystrybucję towarów w swoim imieniu, ale na rachunek zleceniodawcy. Nie posiada tytułu prawnego do sprzedawanych przez siebie dóbr. Wynagrodzeniem komisanta jest prowizja zazwyczaj uzależniona od wysokości wygenerowanego obrotu.

Dystrybutor o ograniczonym ryzyku sprzedaje towary we własnym imieniu i na własny rachunek. Podmiot ten odpowiada za dystrybucję produktów na danym rynku zbytu. Zazwyczaj dystrybutorzy są wynagradzani poprzez marżę odprzedaży.

Zarówno prowizja w przypadku komisanta, jak i marża odprzedaży powinny zapewnić pokrycie kosztów prowadzenia działalności dystrybucyjnej i uzyskanie poziomu zysku adekwatnego do pełnionych funkcji i ponoszonego ryzyka.

Dystrybutor o rozbudowanych funkcjach i ryzyku jest najbardziej zaawansowaną formą prowadzenia działalności dystrybucyjnej. Podmiot ten ponosi pełne ryzyko związane z budową sieci dystrybucyjnej i identyfikacją kanałów sprzedaży, strategią promocji i reklamy, doborem asortymentu towarów i ich magazynowaniem oraz ryzyko rynkowe.

…podmiotów prowadzących działalność B+R…

Podmiot o ograniczonym ryzyku to ten, który wykonuje działalność badawczo-rozwojową na zlecenie. Podmiot ten nie ponosi ryzyka komercjalizacji wyników prowadzonych badań, tzn. jego wynagrodzenie jest kalkulowane na podstawie kosztów całkowitych prowadzonej działalności ze stosownym narzutem zysku.

Podmiot o rozbudowanych funkcjach i ryzykach ponosi ryzyko komercjalizacji wyników badań, tj. pozyskania podmiotów zainteresowanych wdrożeniem danej technologii czy rozwiązania do produkcji i sprzedaży.

… podmiotów świadczących usługi

Usługi o niskiej wartości dodanej to wsparcie administracyjne działalności głównej usługobiorcy. Usługi takie są konieczne do funkcjonowania przedsiębiorstw, ale nie mają wpływu na powstawanie wartości w łańcuchu dostaw. Są to zazwyczaj usługi informatyczne, prowadzenie ksiąg rachunkowych, obsługa kadrowo-płacowa, zarządzanie zasobami ludzkimi, itp. Usługi takie są zazwyczaj wynagradzane na podstawie metody koszt plus.

Usługodawca o ograniczonym ryzyku to podmiot, który funkcjonuje w ramach danej grupy kapitałowej jako centrum kompetencji. Ma swój wkład w tworzenie wartości w łańcuchu dostaw, ale nie ponosi  ryzyka rynkowego związanego z dystrybucją swojego ”produktu” na rynku. 

Usługodawca o rozbudowanych funkcjach i ryzykach ponosi pełne ryzyko rynkowe związane z sprzedażą swoich usług na rynku oraz odpowiedzialność za ich wykonanie.

Ważne co się zaznacza

Zaznaczając profil funkcjonalny pamiętajmy, że implikuje on w teorii cen transferowych stosowanie określonej metody ustalania cen transferowych. Podmioty o ograniczonym ryzyku powinny co do zasady otrzymywać wynagrodzenie, które pozwoli im pokryć koszty swojej działalności operacyjnej i zagwarantuje rynkowy poziom zysku. Wykazanie przez nie starty podatkowej w zeznaniu CIT-8 może być sygnałem dla kontroli.

Podstawa prawna:
art. 27 ust. 5 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. DzU z 2016 r. poz. 1888 ze zm.) 
rozporządzenie ministra rozwoju i finansów z 8 czerwca 2017 r. w sprawie określenia wzoru uproszczonego sprawozdania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (DzU z 2017 r. poz. 1190)

Rzeczpospolita

Magdalena Szczepańska
Doradca podatkowy, Manager, Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Artykuł został opublikowany w dzienniku Rzeczpospolita w dniu 17.08.2017.

Procedura zwrotu podatku VAT podróżnym (TAX FREE) polega na wypłacie osobom fizycznym mającym miejsce zamieszkania poza terytorium UE, podatku zapłaconego w Polsce przy nabyciu towarów, które następnie zostaną w stanie nienaruszonym wywiezione w ich bagażu podręcznym poza terytorium UE. Przepisy ustawy o VAT wskazują wprost,  że podatnik-sprzedawca, któremu zostanie przedstawiony potwierdzony przez organ celny dokument TAX FREE, zwraca VAT podróżnemu i zarazem odpowiednio zmienia stawkę VAT na zero proc. do dokonanej na jego rzecz dostawy.

Z otrzymanej przez wnioskodawcę interpretacji wynikało,  że na podstawie przepisów ustawy o VAT jest on zobowiązany do weryfikacji przeznaczenia nabytych przez podróżnego towarów (cele niehandlowe). Organ podatkowy w zaskarżonej interpretacji stwierdził, że sprzedawca, który podejrzewa, iż ze względu na częstotliwość i ilość dokonywanych przez podróżnego zakupów, towary będą przedmiotem dalszego obrotu, nie powinien  zwracać VAT podróżnemu.

 NSA słusznie uznał,  że takie stanowisko nie znajduje potwierdzenia w przepisach o VAT. Ustawa nie nakłada bowiem na sprzedawców obowiązku polegającego na badaniu częstotliwości i charakteru dokonywanych przez podróżnych zakupów, i co więcej, nie uzależnia od jego spełnienia zastosowania stawki VAT zero proc. Wyrok NSA daje podatnikom pozostającym w podobnych sytuacjach argumenty na obronę prawidłowości ich rozliczeń VAT. NSA wskazał bowiem,  że to na organach celnych, a nie podatnikach ciąży obowiązek ustalenia okoliczności dotyczących zakupów i w konsekwencji potwierdzenia lub nie wywozu na dokumencie TAX FREE.

 

 

 

Rzeczpospolita

Magdalena Szczepańska
Doradca podatkowy, Manager w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Natalia Sęk
Junior Consultant, Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Artykuł został opublikowany w dzienniku Rzeczpospolita w dniu 07.08.2017.

Najwięcej z nich dotyczyło i nadal dotyczy podwykonawcy. Zgodnie bowiem z art. 17 ust. 1h ustawy o VAT obowiązującym od 01.01.2017, odwrotne obciążenie (reverse charge) ma zastosowanie, gdy usługodawca świadczy usługi budowlane wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, w charakterze podwykonawcy.

Wątpliwości dotyczące statusu podwykonawcy pojawiły się ze względu na brak definicji w ustawie o VAT. Podatnicy, mając problem z prawidłowym opodatkowaniem ich usług, występowali z licznymi wnioskami o wydanie interpretacji indywidualnych w tym zakresie, przez co zobowiązali niejako organy podatkowe do wypracowania stanowiska w tej kwestii. W interpretacjach indywidualnych wydanych od momentu wejścia w życie przepisów organy podatkowe wskazują, iż określając status podwykonawcy, należy odwołać się do definicji wskazanej w Słowniku Języka Polskiego (np. 1061-IPTPP2.4512.17.2017.2.SM, 0112-KDIL1- 1.4012.60.2017.1.AK). Zgodnie z nią podwykonawca to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy. Oznacza to, że znowelizowane przepisy znajdą zastosowanie jedynie w przypadku, gdy główny wykonawca, wykonując prace na zlecenie inwestora, korzysta z pomocy podmiotu trzeciego (podwykonawca). Organy podatkowe wskazują na następujące przesłanki określenia statusu podwykonawcy, gdy podmiot ten: wykonuje usługi w relacji z głównym wykonawcą; działa na zlecenie głównego wykonawcy; to wykonawca, któremu inny podmiot w ramach otrzymanego zlecenia powierzył wykonanie części prac budowlanych; jest podporządkowany głównemu wykonawcy; to dalszy wykonawca prac (częściowych lub całościowych) w ramach zleconej przez inwestora na rzecz głównego wykonawcy inwestycji.

W zakresie umowy o podwykonawstwo organy podatkowe odwołują się do przepisów Kodeksu cywilnego, które wymagają zgłoszenia inwestorowi przez głównego wykonawcę faktu wykonania prac przez podwykonawcę. Przepisy ustawy o VAT nie wprowadzają obowiązku takiego zgłoszenia, ponieważ kwestie formalne pozostają bez wpływu na określenie charakteru podwykonawcy. Status podwykonawcy determinują bowiem bezpośrednio zawarte umowy, a w przypadku ich braku — okoliczności i charakter wykonywanych usług.

W praktyce często zdarza się, że jeden z podmiotów uczestniczących w transakcji występuje w dwóch rolach. Aby usługi świadczone przez podwykonawcę podlegały opodatkowaniu na zasadzie odwrotnego obciążenia, podwykonawca nie może działać na zlecenie podmiotu, który jest jednocześnie głównym wykonawcą i inwestorem. Kluczowe jest bowiem wystąpienie dwóch zleceń, gdzie pierwszym jest wykonanie robót budowlanych przez głównego wykonawcę na rzecz inwestora, a drugim przez

podwykonawcę na rzecz głównego wykonawcy. Organy podatkowe zwracają również uwagę na kwestię dalszego podwykonawstwa.

Organy co do zasady wskazują, że każde dalsze zlecenie usługi kolejnym usługodawcom działającym w charakterze podwykonawcy jest podzleceniem, które podlega opodatkowaniu VAT na zasadzie mechanizmu odwrotnego obciążenia. Aktualne stanowisko organów podatkowych dotyczące charakteru podwykonawcy wynika głównie z wydanych interpretacji indywidualnych. Warto zatem śledzić dalsze kształtowanie się linii interpretacyjnej w tym zakresie lub samemu wystąpić o uzyskanie takiego zabezpieczenia. Przy wyjaśnianiu problemów praktycznych można również posiłkować się wyjaśnieniami przygotowanymi przez ministra finansów z 17 marca 2017 r. dotyczącymi tej tematyki.

Rzeczpospolita

Lidia Adamek-Baczyńska
Doradca podatkowy, Partner w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Natalia Błażejewska
Consultant w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Tekst został opublikowany w dzienniku Rzeczpospolita w dniu 02.08.2017. 

VAT | Zdaniem fiskusa, samo zawarcie pomiędzy kontrahentami umowy, z której wynika zobowiązanie do stałych dostaw towarów, nie przesądza o uznaniu, że dana sprzedaż ma charakter ciągły. Stanowisko to potwierdza NSA. 

Zasadniczo, obowiązek podatkowy w VAT powstaje z chwilą dokonania dostawy lub wykonania usług. Oznacza to, że podatnik jest zobowiązany do zapłaty oraz zadekarowania podatku z tytułu przedmiotowej dostawy towarów lub świadczenia usług w deklaracji VAT za miesiąc, w którym miała miejsce dostawa lub została wykonana usługa. Jest to zasada ogólna, od której przepisy ustawy o VAT przewidują liczne odstępstwa, m.in. w przypadku tzw. dostaw ciągłych.

Szczególne zasady

Przepisy ustawy o VAT wskazują w jakich sytuacjach dostawę o charakterze ciągłym należy uznać dla potrzeb VAT za dokonaną. W myśl art. 19a ust. 4 ustawy o VAT dostawę towarów, dla której ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za dokonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia. Przepisy te nie znajdują przy tym zastosowania do dostaw towarów w ramach umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, zawartej na czas określony oraz sprzedaży na raty (art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT). 

Z literalnego brzmienia przepisów wynika zatem, że gdy strony w umowie ustalą, że dostawy realizowane będą w sposób powtarzalny i ciągły, przy czym będą one rozliczane i fakturowane po upływie określonego okresu, np. tygodnia, obowiązek podatkowy dla tych dostaw powstanie ostatniego dnia danego okresu rozliczeniowego.

Można określić tylko początek i koniec

W praktyce jednak tylko dla określonego rodzaju dostaw towarów przepisy te mogą mieć zastosowanie. Zgodnie bowiem ze stanowiskiem prezentowanym przez ministra finansów w interpretacjach indywidualnych, za dostawę ciągłą można uznać tylko taką dostawę, która jest dokonywana w sposób nieprzerwany przez cały czas trwania umowy i dla której można jednoznacznie określić jedynie moment rozpoczęcia i zakończenia będącego zakończeniem daty obowiązywania umowy. Brak jest natomiast możliwości określenia momentu rozpoczęcia i zakończenia dostawy w innym momencie w trakcie trwania umowy (np. dostawy gazu). Jeżeli natomiast podatnik ma możliwość wyodrębnienia poszczególnych dostaw w zakresie ich ilości i momentu faktycznego dokonania, to powinien potraktować je jako osobne dostawy, a nie dostawy o charakterze ciągłym. Zdaniem ministra samo zawarcie pomiędzy kontrahentami umowy, z której wynika zobowiązanie do stałych dostaw towarów, nie przesądza o uznaniu danej sprzedaży za sprzedaż o charakterze ciągłym (por interpretacje indywidualne: IS w Poznaniu z 25 kwietnia 2016 r., ILPP2/4512-1-70/16-2/AD i z 8 lutego 2016 r., ILPP4/4512-1-368/15-2/PR, IS w Katowicach z 10 czerwca 2015 r., IBPP2/4512-218/15/IK oraz IS w Warszawie z 27 maja 2015 r., IPPP1/4512-190/15-4/KC).

Co na to sądy administracyjne

O ile niekorzystne dla podatników stanowisko prezentowane przez fiskusa jest jednolite, o tyle kwestia dostaw towarów o charakterze ciągłym nadal budzi wątpliwości interpretacyjne sądów administracyjnych. Mimo, iż WSA w części wydanych orzeczeń potwierdzają stanowisko podatników, to jednak ostatecznie NSA przyznaje rację fiskusowi wskazując, że jeżeli dostawy są podzielne, to nie można traktować ich jak dostaw o charakterze ciągłym i żadne ustalenia między kontrahentami nie mają tutaj znaczenia (tak przykładowo NSA w wyrokach: z 9 listopada 2016 r., I FSK 582/15 i z 28 października 2016 r., I FSK 425/15).

Czy da się wyodrębnić

Co powinien zatem zrobić podatnik, który zawarł umowę sprzedaży z jednym z odbiorców, w której określono okresy rozliczeniowe, przy czym dostawy realizowane będą w sposób powtarzalny i ciągły, ale rozliczane po zakończeniu każdego okresu? Powinien szczegółowo przeanalizować realizowane przez siebie dostawy pod kątem możliwości wyodrębnienia poszczególnych dostaw w zakresie ich wartości oraz daty, w której została dokonana dana dostawa, aby uniknąć ewentualnego kwestionowania prawidłowości swojego rozliczenia przez fiskusa.

Gdy wyodrębnienie tych dostaw będzie możliwe, bezpiecznym podatkowo rozwiązaniem byłoby traktowanie tych dostaw jako odrębnych. Jakkolwiek, biorąc pod uwagę regulacje zawarte w ustawie o VAT, podatnik ten może zastosować zasady ustalania obowiązku podatkowego dla dostaw ciągłych, jednak powinien mieć na uwadze, że zgodnie z obecnie obowiązującym stanowiskiem fiskusa i sądów administracyjnych taki sposób rozliczenia może zostać zakwestionowany.

Podstawa prawna:
art. 7 ust. 1 pkt 2 i art. 19a ust. 4 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. DzU z 2016 r. poz. 710 ze zm.) 

Puls Biznesu

Magdalena Kostowska
Doradca podatkowy, Senior Manager, Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Piotr Świderski
Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Artykuł został opublikowany w dzienniku Puls Biznesu w dniu 21.07.2017.

1 czerwca 2017 weszły w życie zmiany wprowadzone przez ustawę z 7 kwietnia 2017 r. o zmianie ustawy – Kodeks postępowania administracyjnego oraz niektórych innych ustaw. Nowelizacja wprowadza obszerne zmiany w Kodeksie postępowania administracyjnego.

Co istotne, ustawa znowelizowała również przepisy procedury sądowo - administracyjnej.

Nowelizacja usuwa wymóg wezwania do usunięcia naruszenia prawa, który do tej pory stanowił warunek złożenia skargi do sądu administracyjnego na interpretacje indywidualne oraz zliberalizowała przepisy w przypadkach, gdy skarga zostanie omyłkowo wniesiona bezpośrednio do sądu administracyjnego, a nie za pośrednictwem organu, który rozstrzygał sprawę.

Jak było do tej pory?

Podatnik, który chciał zaskarżyć interpretację indywidualną, musiał wnieść do organu podatkowego wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w ciągu 14 dni od dnia otrzymania interpretacji. Organ miał 30 dni na ustosunkowanie się do wezwania, przy czym mógł ale nie musiał przesłać podatnikowi odpowiedzi na wezwanie. Termin na wniesienie skargi wynosił 30 dni od dnia otrzymania odpowiedzi na wezwanie, a gdy organ jej nie udzielił - 60 dni od dnia wezwania organu do usunięcia naruszenia prawa. Co istotne skarga wniesiona bez uprzedniego wezwania do usunięcia naruszenia prawa podlegała odrzuceniu z przyczyn formalnych. Ponadto jako że skargę do sądu administracyjnego składa się za pośrednictwem organu, który rozstrzygał sprawę, odrzuceniu podlegały również skargi omyłkowo zaadresowane bezpośrednio do sądu, o ile w ustawowym terminie sąd nie zdążył ich przesłać do właściwego organu.

Co wprowadza nowelizacja?

Skarga do sądu administracyjnego na interpretację indywidualną jest składana w ciągu 30 dni od dnia otrzymania interpretacji indywidualnej. Oznacza to, że podatnicy nie muszą już wzywać organu do usunięcia naruszenia prawa. Zmiana ta niewątpliwie przyspieszy procedurę o ok. 45 dni, zmniejszy koszty procesu oraz - co istotne - zniesie ryzyko związane z odrzuceniem skargi, w sytuacji, gdy podatnik omyłkowo zaskarżył interpretację indywidualną bez uprzedniego wezwania organu do usunięcia naruszenia prawa. Zachowany jest tryb składania skargi za pośrednictwem organu, który rozstrzygał sprawę z interpretacji indywidualnej. Niemniej jednak wniesienie skargi wprost do sądu administracyjnego w wyniku pomyłki lub niewiedzy, lecz z zachowaniem ustawowego terminu będzie prawnie skuteczne. W takim przypadku sąd po otrzymaniu skargi sam ją przekaże do właściwego organu, który wydał zaskarżoną interpretację.

Bez wątpienia na zmianach skorzystają podatnicy, których sprawy powinny być rozstrzygane szybciej, a od nich samych prawo będzie wymagało mniej działań stwarzających pułapki formalne, niejednokrotnie blokujące dochodzenie racji przed sądem. Nowelizacja procedury sądowo-administracyjnej powinna przynieść również korzyści dla organów i sądów administracyjnych poprzez zmniejszenie dokumentacji procesowej i związanych z tym dodatkowych obciążeń formalnych. 

Puls Biznesu

Rafał Kosiń
Doradca podatkowy, Senior Manager, Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Artykuł został opublikowany w dzienniku Puls Biznesu w dniu 19.07.2017.

18 kwietnia 2017 r. weszły w życie przepisy ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów.

Ustawa w swoim założeniu miała zwiększyć kontrolę organów władzy publicznej nad obrotem wyrobami, które są lub mogą być wykorzystane do celów napędowych lub opałowych (tzw. wyroby wrażliwe). Istotą ustawy jest wprowadzenie obowiązku zgłaszania w elektronicznym systemie SENT przewozów towarów wrażliwych na terytorium Polski. Do zgłoszenia przewozu zobowiązany jest podmiot wysyłający towar, następnie zgłoszenie jest uzupełniane przez przewoźnika i na końcu zamknięcia zgłoszenia dokonuje podmiot odbierający towary. 

Niestety już w trakcie prac nad ustawą oraz w pierwszym okresie jej funkcjonowania,  pojawiły się poważne wątpliwości, co do zakresu wyrobów, jakie podlegają tej ustawie. Wskazuje ona bowiem zakres wyrobów objętych ustawą poprzez wskazanie  m.in. dwóch katalogów. Pierwszy wskazuje listę wyrobów definiowanych na podstawie numeru PKWiU, drugi natomiast obejmuje listę kodów CN. Jeżeli dany towar znajduje się w jednym albo drugim katalogu – podlega obowiązkowi monitorowania (chyba że jest możliwość zastosowania określonego wyłączenia z obowiązku z uwagi  np. na wielkość pojemników, w jakich towar się znajduje, albo podleganie procedurze zawieszenia poboru akcyzy). Co do zasady, katalog zawierający PKWiU i katalog CN powinny się pokrywać, a wskazanie tych dwóch katalogów miało na celu ułatwienie firmom określenia wyrobów podlegających obowiązkowi zgłoszenia. W praktyce bowiem niektóre firmy mają sklasyfikowane wyroby wyłącznie przy wykorzystaniu jednej z tych dwóch klasyfikacji.

Przy dokładnej analizie tych grup okazuje się jednak, że nie są to zbiory pokrywające się. W szczególności katalog wyrobów określonych przez kody CN jest szerszy od katalogu PKWiU. Co więcej, w katalogu wyrobów w CN pojawił się beton (CN 3824), który na pewno nie jest wyrobem mającym funkcje opałowe lub napędowe. W tym obszarze przedsiębiorcy z branży budowlanej zaczęli zgłaszać swoje zastrzeżenia do ministra finansów, wskazując, że katalog kodów CN jest zbyt szeroki i odbiega od celu, w jakim została uchwalona ta ustawa.  

Ministerstwo Finansów udzielało odpowiedzi na zadawane pytania, w których wskazało, że wyroby, które nie są tzw. wyrobami wrażliwymi, nie podlegają systemowi monitorowania. Problem jednak, że takie stwierdzenie nie znajduje żadnej podstawy w przepisach ustawy. Jednocześnie, takie odpowiedzi Ministerstwa Finansów nie dają przedsiębiorcom, którzy do nich się zastosujęą, formalnej ochrony przed ewentualnymi karami z tytułu niedopełnienia obowiązku zgłoszenia przewozu w systemie SENT. 

Wydaje się, że Ministerstwo Finansów zauważyło, że problem powinien być rozwiązany wprost w ustawie. W projekcie nowelizacji ustawy zamieszczonym na Rządowym Centrum Legislacji zostało wyraźnie wskazane, że obowiązkowi monitoringu podlegają wyłącznie przewóz wyrobów sklasyfikowanych pod kodem CN 3824, które są wyrobami akcyzowymi – tzn. są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych.

Należy mieć nadzieję, że ewentualne przypadki, w których dotychczas przedsiębiorcy nie zgłosili do systemu SENT przewozu wyrobów wymienionych w ustawie, a jednocześnie niebędących tzw. wyrobami wrażliwymi, nie będą karane przez organy skarbowe z uwagi na interpretacje wydawane przez Ministerstwo Finansów.

Rzeczpospolita

Natalia Sęk
Junior Consultant, Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Magdalena Szczepańska
Doradca podatkowy, Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Artykuł został opublikowany w dzienniku Rzeczpospolita w dniu 17.07.2017.

PROCEDURY | Monitorowanie drogowego przewozu towarów to kolejny środek służący uszczelnieniu systemu VAT i akcyzy oraz eliminowaniu wyłudzeń podatkowych. Dotyczy m.in. paliw silnikowych i pochodnych, olejów smarowych oraz alkoholu etylowego.

Ustawa z 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów (dalej: ustawa) weszła w życie 18 kwietnia 2017 r. i na jej mocy uruchomiono narzędzie w postaci rejestru zgłoszeń, który pozwala na śledzenie przewozu określonych typów towarów (tzw. wrażliwych), wykorzystując dane zgromadzone w rejestrze.

Rejestr zgłoszeń (SENT), zgodnie z ustawą, to środek techniczny prowadzony w systemie teleinformatycznym. Zgłoszenie do rejestru polega na wprowadzeniu danych o przewozie towaru (uwzględniających jego ilość i rodzaj), przewożonego od jednego miejsca dostarczenia towaru, jednym środkiem transportu, od jednego nadawcy do jednego odbiorcy.

Lista się powiększa

Przedmiotem monitorowania jest przewóz przede wszystkim towarów akcyzowych m.in. paliw silnikowych i pochodnych (w tym biodiesel), dodatków do paliw, olejów smarowych, olejów roślinnych (stanowiących dodatki do paliw silnikowych), rozcieńczalników i rozpuszczalników, alkoholu etylowego częściowo i całkowicie skażonego. Monitorowaniu podlegają wymienione w ustawie towary, których masa lub objętość w ramach przesyłki zasadniczo przekracza 500 kg lub 500 l.

Minister ds. finansów publicznych może jednak rozszerzyć ten katalog o dowolny typ towarów, jeżeli zajdzie uzasadnione prawdopodobieństwo, że obrót tego typu towarami powoduje znaczne uszczuplenia w VAT lub w podatku akcyzowym. Minister skorzystał już z tej możliwości i w czerwcu wydał rozporządzenie, na podstawie którego monitorowaniem zostały objęte m.in. surowe oleje: kukurydziany, palmowy i rzepakowy oraz oliwa z oliwek. Rozporządzenie to wejdzie w życie 22 września br.

Na początek zgłoszenie do rejestru

Przepisy ustawy nakładają na podmioty uczestniczące w przewozie towarów (podmiot wysyłający, przewoźnik oraz podmiot odbierający) dodatkowe obowiązki sprawozdawcze związane z prowadzeniem rejestru zgłoszeń na Platformie Usług Elektronicznych Skarbowo-Celnych (PUESC). Podmioty uczestniczące w przewozie towarów są obowiązane do rejestracji na platformie i dokonywania zgłoszeń do rejestru. O tym, który z podmiotów jest zobowiązany do zgłoszenia przewozu w konkretnym przypadku, decyduje typ dostawy. Jest to:

·         podmiot wysyłający – gdy przewóz rozpoczyna się na terytorium Polski (dostawa towarów, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, eksport towarów),

·         podmiot odbierający – gdy przewóz kończy się na terytorium Polski (wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, import towarów),

·         przewoźnik – gdy przewóz rozpoczyna i kończy się poza terytorium Polski (tranzyt).

W zależności od typu dostawy, podmiot wysyłający, przewoźnik lub podmiot odbierający są zobowiązani do przekazania w zgłoszeniu informacji właściwych dla danego etapu transportu. Na każdym etapie informacje podlegają uzupełnianiu i aktualizacji. Trzeba jednak podkreślić, że dane dotyczące towarów nie mogą po ich wprowadzeniu do rejestru podlegać jakimkolwiek zmianom.

Monitorowanie przewozu kończy się wraz z uzupełnieniem zgłoszenia o informację o odbiorze towaru przez podmiot odbierający. Biorąc jednak pod uwagę treść ustawy, wątpliwości może budzić to, czy w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów i eksportu zakończenie monitorowania przewozu jest w ogóle możliwe. Wtedy bowiem podmiotem zobowiązanym do zaktualizowania danych w rejestrze jest podmiot odbierający z kraju UE lub kraju trzeciego. Praktyka pokaże jak takie podmioty będą wypełniały obowiązki wynikające z polskiego prawa.

Niezbędny numer referencyjny

Dla każdego zgłoszenia przesłanego do rejestru należy za pomocą platformy PUESC pobrać  numer referencyjny będący unikalnym identyfikatorem zgłoszenia. Przewoźnik musi posiadać numer przed rozpoczęciem przewozu, i co ważne, jest zobowiązany do odmowy przyjęcia towaru do przewozu, jeśli nie otrzyma właściwego dla niego numeru referencyjnego.

Numer jest ważny przez 10 dni od dnia jego nadania. W przypadku upływu tego terminu, do kontynuacji przewozu uprawnia ponowne zgłoszenie do rejestru oraz uzyskanie nowego numeru.

Kierowca też odpowiada  

Przepisy ustawy wskazują na osobę kierującą środkiem transportu, która pomimo że nie jest zobowiązana do prowadzenia rejestru, to ma również w tym zakresie określone obowiązki.

Obowiązkiem przewoźnika jest przekazanie przed rozpoczęciem przewozu kierującemu środkiem transportu numeru referencyjnego, ponieważ w przypadku kontroli kierujący zobowiązany jest do posiadania i okazania tego numeru. Nieuzyskanie numeru nakłada na kierującego obowiązek odmowy rozpoczęcia przewozu towarów. Brak numeru podczas kontroli przewozu naraża kierującego na dotkliwe kary finansowe. Kierowcy nie mają przy tym skutecznych narzędzi, aby uniknąć tej odpowiedzialności. Platforma PUESC umożliwia im co prawda sprawdzenie ważności zgłoszenia na podstawie jego numeru oraz numeru rejestracyjnego środka transportu. Wymaga to jednak rejestracji na platformie PUESC i uzyskania dostępu do znajdujących się tam danych.

Kontrola i sankcje

Do kontrolowania przestrzegania obowiązków wynikających z ustawy uprawnieni są funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej, ale także Policji, Straży Granicznej czy inspektorzy Inspekcji Transportu Drogowego. Ustawa przewiduje sankcje finansowe dla poszczególnych podmiotów. I tak m.in.:

·         podmiot wysyłający lub odbierający - za niedokonanie zgłoszenia może zostać obciążony karą w wysokości 46 proc. wartości przewożonych towarów (nie niższą niż 20 000 zł),

·         przewoźnik – za niedokonanie zgłoszenia może zostać obciążony karą w wysokości 20 000 zł,

·         kierowca – za podjęcie się przewozu towarów bez numeru referencyjnego naraża się na grzywnę od 5 000 zł do 7 500 zł.

Ponadto, w sytuacji niezgodności rodzaju, ilości, masy bądź objętości towaru ze zgłoszeniem, na środek transportu lub towar może zostać nałożone zamknięcie urzędowe. Natomiast w przypadku braku zgłoszenia lub braku numeru referencyjnego towar lub środek transportu może nawet zostać zatrzymany.

Podstawa prawna:
Ustawa z 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów (DzU z 2017 r. poz. 708) 
Rozporządzenie ministra rozwoju i finansów z 13 czerwca 2017 r. w sprawie towarów, których przewóz jest objęty systemem monitorowania drogowego przewozu towarów (DzU z 2017 r. poz. 1178)

Dziennik Gazeta Prawna

Lidia Adamek–Baczyńska
Doradca podatkowy, Partner, Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Anna Trojanowska
Consultant w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.  

Artykuł został opublikowany w dzienniku Gazeta Prawna w dniu 17.07.2017.

Fiskus nie wypracował jednolitego stanowiska w tej sprawie. Wkrótce jednak obowiązek zapłaty podatku od rozkładowego przewozu pasażerskiego zostanie zniesiony.

Z uwagi na oszczędność czasu przedsiębiorstwa coraz chętniej wysyłają swoich pracowników na zagraniczne delegacje transportem lotniczym. Często nie zdają sobie jednak sprawy,  że nabycie biletu  od zagranicznych linii lotniczych rodzi obowiązek poboru i wpłaty do urzędu skarbowego podatku u źródła.

Zgodnie z obecnie obowiązującymi przepisami osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i inne jednostki organizacyjne, jako płatnicy są zobowiązane do poboru i odprowadzenia do właściwego urzędu skarbowego 10-proc. podatku u źródła od należności wypłacanych dla zagranicznych przedsiębiorstw żeglugi powietrznej (art. 29 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT oraz art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT), o ile stosowna umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania (dalej: UPO) nie stanowi inaczej.

Utrudnienia po stronie płatnika

Podmiot nabywający bilet od zagranicznego przewoźnika ma możliwość zastosowania obniżonej stawki podatku u źródła albo niepobrania podatku zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania. Jednak w celu zastosowania postanowień UPO polski podmiot powinien otrzymać od zagranicznych linii lotniczych aktualny  w momencie zapłaty ceny biletu certyfikat rezydencji podatkowej przewoźnika, co w praktyce często bywa wręcz niemożliwe. Kolejnym problemem, z jakim borykają się polscy przedsiębiorcy, jest brak możliwości potrącenia przedmiotowego podatku od wypłacanego wynagrodzenia. W takich sytuacjach zazwyczaj ciężar ekonomiczny podatku u źródła od biletów zakupionych u zagranicznych przewoźników spada właśnie na nabywcę biletu.

Nabycie u pośrednika

W praktyce gospodarczej zdarzają się również sytuację, w których przedsiębiorcy kupują bilety od polskich pośredników działających w imieniu i na rzecz zagranicznych przewoźników. W takich przypadkach pojawia się pytanie, czy nabycie biletów lotniczych od pośredników  mających siedzibę na terytorium Polski rodzi obowiązek z tytułu podatku u źródła po stronie polskich podmiotów.

Korzystne dla przedsiębiorców rozstrzygnięcie zapadło w wyroku Wojewódźkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 28 stycznia 2016 r. (sygn. akt I SA/Rz 1162/15). Sąd orzekł w nim, że polski kontrahent nabywający bilety u pośrednika z siedzibą w Polsce ponosi ekonomiczny ciężar świadczenia, jednak nie dokonuje bezpośrednio wypłaty środków na rzecz zagranicznego przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej. Bezpośrednich wypłat na rzecz zagranicznego przewoźnika dokonuje pośrednik, zatem to na nim powinny spoczywać obowiązki płatnika podatku u źródła od przedmiotowych transakcji. Pozytywne stanowisko zostało również potwierdzone np. w interpretacji dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 marca 2017 r., nr 2461-IBPB-1-3.4510.15.2017.2.AB, czy też interpretacji dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 6 września 2016 r., nr ILPB4/4510-1-158/16-5/DS.

Jednak powyższe stanowisko nie jest jednolite i brak pobrania podatku u źródła w przypadku zakupu biletów u pośredników może być kwestionowany przez organy podatkowe. Przykładowo dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 16 maja 2016 r., nr IBPB-1-3/4510-230/16/MO uznał, że w takich sytuacjach nabywca biletów zobowiązany jest występować w roli płatnika podatku u źródła.

Co nas czeka

Aby usunąć tę wątpliwośc,  7 lipca 2017 r. Sejm uchwalił ustawę o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przygotowaną przez Ministerstwo Rozwoju. Zakłada ona ,  że podatek u źródła nie będzie pobierany od przychodów zagranicznych przedsiębiorstw żeglugi powietrznej uzyskiwanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, z którego skorzystanie  wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera. Obecnie ustawa została przekazana  do podpisu.

Jak zostało wskazane w uzasadnieniu do projektu ustawy, przedmiotowa zmiana wynika z tego, że w praktyce polskie podmioty mają ograniczone możliwości wyegzekwowania certyfikatu rezydencji od zagranicznego przewoźnika oraz nie mają możliwości potrącenia podatku od ceny zakupionego biletu. W efekcie bardzo często to polski płatnik ponosi ciężar ekonomiczny podatku u źródła od biletu, który nabywa od zagranicznego przewoźnika.

Powyższe zmiany miałyby wejść w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia ustawy.

Podstawa prawna
Ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1888 ze zm.).
Ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.).

Rzeczpospolita

Maja Seliga-Kret
Doradca podatkowy, Partner w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Artykuł został opublikowany w dzienniku Rzeczpospolita w dniu 06.07.2017.

Komentarz do Wyroku ISA/Po 1319/16 z 12.04.2017

Kwestia sporządzania dokumentacji cen transferowych przez spółki nie mające osobowości prawnej budziła od wielu lat szereg wątpliwości wśród podatników. Pomimo niejednolitej linii interpretacyjnej, wiele spółek osobowych sporządzało dokumentację transakcji zawieranych z podmiotami powiązanymi, która była udostępniania wspólnikom. Pozwalało to na ograniczenie ryzyka stosowania sankcyjnej stawki 50 proc. w przypadku szacowania cen transferowych.

Ustawodawca definitywnie rozwikłał te niejasności w nowelizacji ustaw podatkowych z 29 października 2015 r. Przypomnijmy, że w zakresie art. 9a ustawy o CIT i art. 25a ustawy o PIT nowelizacja ta weszła w życie 1 stycznia 2017.

Zgodnie z art. 25a ust. 1f ustawy o PIT podatnicy prowadzący działalność w formie spółki niebędącej osobą prawną są zobowiązani do posiadania dokumentacji transakcji zawieranych przez tę spółkę z podmiotami powiązanymi lub zdarzeń gospodarczych, których ta spółka jest stroną. Obowiązek taki powstaje,  jeżeli spółka prowadziła w poprzednim roku podatkowym księgi rachunkowe, a jej przychody lub koszty ustalone  na podstawie ksiąg rachunkowych przekroczyły równowartość 2 000 000 EUR (przeliczanych  na złote według średniego kursu ogłaszanego przez NBP w ostatnim dniu roboczym poprzedniego roku podatkowego). Zgodnie z art. 25a ust 1g ustawy o PIT wspólnicy mogą wyznaczyć spośród siebie wspólnika odpowiadającego za opracowanie dokumentacji cen transferowych. Wyznaczony wspólnik musi posiadać siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Wyznaczenie wspólnika nie zwalnia przy tym pozostałych wspólników z odpowiedzialności za nieprzedłożenie wymaganej dokumentacji podatkowej.

 

 

 

 

Puls Biznesu

Lidia Strzelecka
Doradca podatkowy, Senior Manager, Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Anna Trojanowska
Consultant, Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Artykuł został opublikowany w Dzienniku Puls Biznesu w dniu 19.06.2017.

Wiele podmiotów prowadzi działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (dalej: SSE) na podstawie więcej niż jednego zezwolenia. W takiej sytuacji stają oni przed dylematem, jak należy prowadzić ewidencję rachunkową oraz rozliczać wielkość wykorzystanej pomocy publicznej w formie zwolnienia z podatku CIT:

  • Opcja pierwsza -mogą prowadzić jedną ewidencję rachunkową dla wszystkich zezwoleń oraz w sposób chronologiczny rozliczać wykorzystaną pomoc publiczną w formie zwolnienia z podatku CIT (od najwcześniej wydanego zezwolenia),
  • I druga – prowadzenie odrębnych ewidencji rachunkowych dla każdego zezwolenia oraz przyporządkowywanie wykorzystanej pomocy publicznej w formie zwolnienia z podatku CIT do odpowiednich zezwoleń

Naszym zdaniem podmioty posiadające więcej niż jedno zezwolenia powinny mieć prawo do prowadzenia jednej ewidencji rachunkowej dla wszystkich zezwoleń oraz chronologicznego rozliczania pomocy publicznej w formie zwolnienia z podatku CIT. Należy wskazać, że zarówno z art. 9 ust. 1 ustawy o CIT jak i przepisy regulujące działalność na terenie SSE nie nakładają obowiązku prowadzenia odrębnej ewidencji zapewniającej określenie dochodu lub straty podatkowej w odniesieniu do każdego zezwolenia strefowego. Zgodnie z § 5 ust. 5 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym w specjalnych strefach ekonomicznych, jedynie w przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę równoległej działalności poza obszarem SSE, działalność strefowa musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się na podstawie danych jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie SSE.

Jeszcze w 2014 r. organy podatkowe potwierdzały powyższe stanowisko. Jednakże od 2015 r. linia interpretacyjna zmieniła się na niekorzyść podatników. Od tego czasu organy podatkowe wskazują jednolicie, że podmioty prowadzące działalność na terenie SSE na podstawie kilku zezwoleń powinny dokonywać oceny dopuszczalnych limitów korzystania z pomocy publicznej odrębnie dla każdego zezwolenia. W konsekwencji, przedsiębiorcy zobowiązani są do prowadzenia odrębnej ewidencji rachunkowej dla każdego zezwolenia strefowego. Nie dość, że organy podatkowe na bieżąco wydają interpretacje prezentujące niekorzystne dla podatników stanowisko, to dodatkowo pojawiły się interpretacje zmieniające z urzędu dotychczas pozytywne rozstrzygnięcia.

Korzystne dla podatników stanowisko dominuje jednak wśród wyroków sądów administracyjnych. Zgodnie z orzecznictwem sądów zezwolenie strefowe stanowi dla podatników jedynie podstawę prawną do korzystania z pomocy publicznej podczas prowadzenia działalności na terenie SSE. Zezwoleń tych nie należy natomiast traktować jako źródeł wyznaczających określone przychody i koszty, które tworzą dochód zwolniony z podatku CIT.

Jakkolwiek możliwość prowadzenia jednej ewidencji rachunkowej dla wszystkich zezwoleń oraz wykorzystywanie limitu pomocy publicznej chronologicznie zostało potwierdzone w licznych wyrokach sądów, to trzeba liczyć się z wysokim ryzykiem zakwestionowania takiego rozliczenia przez organy podatkowe. 

 

Rzeczpospolita

Lidia Adamek–Baczyńska
Doradca podatkowy, partner, Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Olga Palczewska
Consultant, Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Artykuł został opublikowany w Dzienniku Rzeczpospolita w dniu 12.06.2017.

W przypadku zaprogramowania na kasie podatku w zaniżonej wysokości, sprzedawca musi wykazać prawidłową kwotę daniny w deklaracji i zapłacić ją do urzędu skarbowego. W przypadku zawyżenia VAT sprawa nie jest już oczywista.

Podatnicy prowadzący ewidencję przy użyciu kas fiskalnych są zobowiązani do rejestracji na niej sprzedaży na rzecz osób fizycznych. W praktyce zdarza się jednak, że w wyniku błędnego zaprogramowania kasy fiskalnej przez serwisanta lub po prostu pomyłki w kwalifikacji podatkowej danego towaru, sprzedaż zostaje zaewidencjonowana z nieprawidłową (zaniżoną lub zawyżoną) stawką VAT. Podatnicy mają wówczas wątpliwości czy powinni zrobić korektę, a jeżeli tak, to w jaki sposób.

Co do zasady konstrukcja kasy fiskalnej zakłada brak możliwości jakiejkolwiek ingerencji w jej ustawieniach samego podatnika. Dane zapisane w pamięci fiskalnej i potwierdzone wydrukiem paragonu nie podlegają modyfikacji. Nie oznacza to jednak, że sprzedaż udokumentowana paragonem fiskalnym, na którym wykazano błędną stawkę VAT, nie może być skorygowana. Jak bowiem wskazuje minister finansów (MF) w wydawanych interpretacjach indywidualnych, zakaz ingerencji w pamięć kasy dotyczy jedynie dokumentacji kasowej. Zmianie nie może zatem ulec treść paragonu, a nie sama transakcja sprzedaży (zob. przykładowo interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 9 czerwca 2016 r., IPPP2/4512-219/16-4/JO). Skoro zatem korekta jest możliwa, to jak ją zrobić?

Co wynika z przepisów

Przepisy rozporządzenia MF w sprawie kas rejestrujących wskazują sposób postępowania w przypadku konieczności korygowania paragonu fiskalnego w razie zwrotu towarów, uznanych reklamacji, czy też oczywistych pomyłek (§ 3 pkt 4 i 5 rozporządzenia). Przepisy te nie regulują jednak kwestii postępowania w przypadku, gdy konieczność korekty sprzedaży udokumentowanej paragonem fiskalnym wynika z błędnie zaprogramowanej stawki VAT. W tym zakresie wypowiedział się MF w interpretacjach wydanych w indywidualnych sprawach podatników.

Istotny jest rodzaj błędu  

Kwestia postępowania w przypadku zaniżenia stawki VAT na paragonie fiskalnym, np. zaprogramowania stawki VAT 8 proc. lub „zw” zamiast stawki VAT 23 proc., nie wywołuje większych wątpliwości. W takiej sytuacji podatnik jest bowiem zobowiązany do wykazania prawidłowej kwoty podatku w deklaracji i zapłaty jej na rzecz urzędu skarbowego. W praktyce oznacza to, że różnicę pomiędzy podatkiem wykazanym na paragonie a podatkiem należnym należy wykazać (dodać) bezpośrednio w deklaracji VAT. Nie ma konieczności ujmowania tej różnicy na kasie fiskalnej.  Większe wątpliwości budzi natomiast sytuacja odwrotna. Podatnicy zastanawiają się czy w przypadku błędnego zawyżenia stawki VAT na paragonie fiskalnym istnieje możliwość korekty oraz uzyskania zwrotu nadpłaconego podatku.

Stanowisko organów  i sądów

Stanowisko organów podatkowych w tym zakresie zależne jest od rodzaju błędu. W interpretacjach MF ukształtowały się bowiem dwa podejścia.

  1. Pierwsze dotyczy sytuacji, w której podatnicy VAT czynni ewidencjonują na kasie fiskalnej sprzedaż z zawyżoną stawką VAT, np. 23 proc. zamiast 8 proc. W interpretacjach indywidualnych, organy odmawiają w takiej sytuacji prawa do korekty podatku należnego dotyczącego sprzedaży zaewidencjonowanej omyłkowo z zawyżoną stawką VAT (przykładowo: interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 27 listopada 2015 r., IPTPP1/4512-546/15-2/RG oraz interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 4 lipca 2016 r., IBPP2/4512-224/16/MG). Jak wyjaśnia MF, w przypadku sprzedaży na rzecz osób fizycznych ciężar VAT ponosi finalny konsument, nie zaś podatnik. Zwrot podatku na rzecz podatnika byłby zatem bezpodstawny. Ze stanowiskiem tym nie zgadzają się jednak sądy administracyjne. Przykładowo w wyroku z 6 lipca 2016 r. (I SA/Lu 187/16) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie orzekł, że podatnik ma prawo do korekty sprzedaży udokumentowanej paragonem fiskalnym, przy czym w sytuacji braku możliwości zwrotu podatku podmiotom, które faktycznie poniosły jego ciężar, podatnik powinien rozpoznać przychód na podstawie przepisów o podatku dochodowym. 
  2. Korzystniejsze dla podatników stanowisko ukształtowało się w zakresie korekty błędnej stawki VAT u podatników zwolnionych z VAT ze względu na wartość sprzedaży (obecnie 200 000 tys. zł) lub na rodzaj wykonywanych usług (np. usługi medyczne). Jak wskazują organy w wydawanych interpretacjach indywidualnych (np. interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 9 czerwca 2016 r., IPPP2/4512-219/16-4/JO oraz interpretacja Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 13 czerwca 2016 r., ITPP1/4512-258/16/DM), w takiej sytuacji podatnik nie jest zobowiązany do zapłaty omyłkowo wykazanej na paragonie fiskalnym kwoty VAT. Ponadto, w przypadku podatników niezarejestrowanych na potrzeby VAT taki błąd nie powoduje obowiązku złożenia deklaracji VAT. W celu prawidłowego udokumentowania sprzedaży podatnik musi jednak prowadzić ewidencję korekt, w której powinien zawrzeć wszystkie błędnie zaewidencjonowane kwoty. Ani przepisy ustawy o VAT, ani przepisy ww. rozporządzenia nie zawierają wzoru takiej ewidencji. Powinna jednak ona zawierać prawidłowe kwoty obrotu i podatku należnego oraz dane niezbędne do ustalenia przyczyn korekty. Ponadto, do ewidencji należy dołączyć dokument potwierdzający rzeczywisty przebieg transakcji (np. kopie paragonów, umowy).

Podstawa prawna
§ 3 pkt 4 i 5 rozporządzenia ministra finansów z 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących (DzU z 2013 r. poz. 363)

 

Dziennik Gazeta Prawna-Podatki

Lidia Adamek–Baczyńska
Doradca podatkowy, partner, Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Olga Palczewska
Consultant, Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Artykuł został opublikowany w Dzienniku Gazeta Prawna-Podatki w dniu 29.05.2017.

Planuję sprzedaż budynku postawionego w 2010 r., który składa się z pięciu niezależnych pomieszczeń. Jedno z nich wykorzystywałem od początku na potrzeby prowadzonej przeze mnie działalności. Pozostałe wynajmowałem innym podmiotom. Czy sprzedaż nieruchomości może być w całości zwolniona z VAT?

Sprzedaż (dostawa) budynków lub ich części w Polsce jest co do zasady zwolniona z VAT. Istnieją jednak dwa wyjątki. Zasada nie obowiązuje, gdy (art. 43 ust. 1 pkt. 10 ustawy o VAT):

  • odbywa się ona w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
  • pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynęło mniej niż dwa lata.

Tak więc kluczowe dla rozstrzygnięcia, czy sprzedaż będzie zwolniona z VAT jest ustalenie, czy miało miejsce pierwsze zasiedlenie i jaki czas upłynął od tego momentu.

Pierwsze zasiedlenie 

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie budynku do użytkowania w wyniku czynności podlegających opodatkowaniu VAT pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi po:

  • wybudowaniu nieruchomości lub
  • jej ulepszeniu, jeżeli poniesione przy tym wydatki w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 proc. wartości początkowej.

Oddanie do użytkowania

W ustawie nie ma jednak definicji „oddania do użytkowania”. Pomocna może być linia interpretacyjna ministra finansów, który np. w interpretacji indywidualnej z 15 października 2014 r. (nr IPPP1/443-1049/14-3/JŻ) uznał, że oddanie do użytkowania oznacza „objęcie faktycznego władztwa nad budynkami, budowlami lub ich częściami, możliwość dysponowania nimi, używania ich jak właściciel”.

W kwestii pierwszego zasiedlenia wypowiedział się również Naczelny Sąd Administracyjny. W wyroku z 14 maja 2014 r. (sygn. akt I FSK 382/14) wskazał, że należy je rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Natomiast w wyroku z 30 października 2014 r. (sygn. akt I FSK 1545/13) wyjaśnił, że każda forma korzystania z budynków, budowli lub ich części spełnia warunki pierwszego zasiedlenia. Potwierdził to w wyroku z 14 maja 2015 r. (sygn. akt I FSK 382/14), wskazując, że polski ustawodawca niesłusznie zawęził definicję pierwszego zasiedlenia wyłącznie do czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Przepisy unijne nie zawierają bowiem takiego zawężenia. Zdaniem NSA definicja pierwszego zasiedlenia powinna być rozumiana szeroko – jako pierwsze zajęcie budynku, niezależnie od tego, czy nastąpiło ono w ramach czynności opodatkowanych VAT.

Ważne
Polski ustawodawca niesłusznie zawęził definicję pierwszego zasiedlenia do czynności podlegających opodatkowaniu VAT 

Literalna interpretacja przepisu powoduje jednak, że za pierwsze zasiedlenie uznaje się oddanie nieruchomości do użytkowania w wyniku czynności podlegających opodatkowaniu VAT (np. najmu lub dzierżawy). Pomimo licznych wyroków sądów administracyjnych wskazujących na konieczność szerszego rozumienia definicji, MF odmawiał uznania, że nieruchomość została zasiedlona, jeśli była wykorzystywana wyłącznie do działalności gospodarczej prowadzonej przez samego podatnika. W interpretacji indywidualnej z 9 listopada 2015 r. (nr IPPP1/4512-784/15-4/AŻ) dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że oddanie do użytkowania może nastąpić wyłącznie w ramach sprzedaży, a także umowy najmu i dzierżawy podlegających opodatkowaniu VAT.

W związku z licznymi rozbieżnościami interpretacyjnymi NSA zwrócił się do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z pytaniem prejudycjalnym (postanowienie NSA z 23 lutego 2016 r., sygn. akt I FSK 1573/14). Dotyczyło ono potwierdzenia, czy pierwszemu zasiedleniu musi towarzyszyć czynność opodatkowana VAT, czy też istotne jest faktyczne użytkowanie budynku.

Fiskus zmienia zdanie?

Trybunał Sprawiedliwości UE nie wypowiedział się jeszcze w polskiej sprawie, ale MF w wydawanych ostatnio interpretacjach indywidualnych przychyla się do rozumienia terminu pierwszego zasiedlenia wskazanego przez NSA. W interpretacji indywidualnej z 14 kwietnia 2016 r. (nr IPPP3/4512-873/15-3/S/RD) dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał np. za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym sprzedaż budynku wybudowanego przez niego na potrzeby działalności gospodarczej jest dostawą po pierwszym zasiedleniu i w związku z tym obejmuje ją zwolnienie z VAT, mimo że nieruchomość nigdy nie była wynajęta ani wydzierżawiona. Niestety, ten pogląd nie jest jednolity.

W związku z brakiem zgodnej interpretacji problemem jest nie tylko to, czy i kiedy doszło do pierwszego zasiedlenia, ale również jak postąpić, gdy warunki dla zwolnienia z VAT są spełnione wyłącznie w odniesieniu do części nieruchomości. Czy pierwsze zasiedlenie odnosi się wówczas wyłącznie do tej części, czy do całej nieruchomości? A tym samym, czy sprzedaż budynku podlega zwolnieniu w całości, czy jedynie w części?

Problem się komplikuje

W interpretacji indywidualnej z 20 października 2016 r. (nr IBPP1/4512-539/16-2/AR) dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził, że wynajem części budynku nie skutkuje pierwszym zasiedleniem całej nieruchomości. Oznacza to, że podatnik musi wydzielić część wynajmowaną i zastosować do niej zwolnienie oraz część niewynajmowaną i opodatkować ją stawką VAT w wysokości 23 proc. Podobne stanowisko prezentują wojewódzkie sądy administracyjne. W wyroku z 23 stycznia 2015 r., sygn. akt I SA/KR 1767/14, WSA w Krakowie orzekł, że gdy przedmiotem dostawy jest budynek, którego część była wynajmowana (jedna z trzech kondygnacji), to jego sprzedaż jest tylko częściowo zwolniona z VAT.

Należy pokreślić, że w obu opisanych powyżej sprawach zakwestionowany został fakt dokonania pierwszego zasiedlenia budynku z uwagi na okoliczność, iż tylko część budynku była przedmiotem czynności opodatkowanych VAT (wynajmu). Pozostała część była wykorzystywana przez podatników dla potrzeb własnej działalności opodatkowanej VAT.

Opierając się zatem na interpretacjach organów podatkowych oraz sądów trudno jednoznacznie odpowiedzieć na pytanie, czy sprzedaż budynku częściowo wykorzystywanego dla potrzeb własnej działalności może w całości być zwolniona z VAT. Konsekwencją zaprezentowanego stanowiska MF i WSA jest konieczność odrębnego określenia ceny sprzedaży części budynku podlegającej opodatkowaniu VAT oraz pozostałej - zwolnionej z VAT. Może to rodzić problemy z rozliczeniem  transakcji również w zakresie innych podatków, np. od czynności cywilno-prawnych (PCC). Zgodnie bowiem z przepisami ustawy o PCC, gdy sprzedaż nieruchomości jest opodatkowana VAT, to nie podlega PCC. Jeżeli jednak jest zwolniona z VAT, będzie opodatkowana PCC. Czy w takim razie przy częściowym opodatkowaniu dostawy nieruchomości należy również częściowo zwolnić ją z PCC? Przepisy żadnej z ustaw nie regulują tej kwestii. Istnieje zatem ryzyko zakwestionowania przez organ podatkowy takiego rozwiązania.

W wyjaśnieniu problemu może pomóc orzeczenie TSUE. Jeżeli trybunał uzna, że wykorzystanie budynku dla potrzeb własnej działalności gospodarczej stanowi pierwsze zasiedlenie, dostawa budynku w części wynajmowanego, a w pozostałej wykorzystywanego dla potrzeb własnej działalności gospodarczej, będzie dostawą po pierwszym zasiedleniu.

Podstawa prawna
Ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 710).

 

Rzeczpospolita

Lidia Adamek-Baczyńska
Doradcą podatkowym, partnerem w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Natalia Sęk
Junior Consultant, Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Artykuł został opublikowany w dzienniku Rzeczpospolita w dniu 29.05.2017.

Obowiązki podmiotu, który sprowadza towary spoza UE, może przejąć przedstawiciel, jak gdyby sam importował towary, a następnie przemieszczał je w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy.

Obowiązek rejestracji podmiotów wykonujących czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług wynika wprost z ustawy o VAT. Rejestracja dla potrzeb VAT wiąże się jednak z dodatkowymi czynnościami o charakterze administracyjnym (m.in. składaniem deklaracji VAT) oraz koniecznością rozliczania tego podatku. Warto zatem rozważyć rozwiązanie pozwalające na uniknięcie takiej rejestracji. Jest to możliwe np. w przypadku ustanowienia przedstawiciela podatkowego dla potrzeb rozliczenia VAT z tytułu importu towarów. Należy jednak spełnić określone warunki.

Rejestracja w Polsce

Podmioty wykonujące działalność gospodarczą na terytorium Polski zobowiązane są do rejestracji jako podatnicy VAT czynni przed dniem przeprowadzenia pierwszej czynności opodatkowanej VAT. Również podatnicy VAT-UE zobowiązani są do zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o zamiarze rozpoczęcia wykonywania transakcji wewnątrzwspólnotowych przed dniem zrealizowania pierwszej wewnątrzwspólnotowej transakcji.

W określonych okolicznościach przepisy ustawy o VAT dopuszczają jednak odstępstwo od wskazanych zasad ogólnych dla podmiotów, które ustanowiły przedstawiciela podatkowego. Możliwość skorzystania z takiego rozwiązania mają podmioty importujące towary na terytorium Polski, jeśli miejscem ich przeznaczenia jest inne niż Polska państwo członkowskie UE. Wówczas, jeśli podmiot nie jest zarejestrowany na potrzeby VAT w Polsce, to przedstawiciel podatkowy wykonuje w imieniu własnym i na rzecz tego podmiotu obowiązki w zakresie rozliczenia VAT (art. 18d ustawy o VAT).

…możliwa do uniknięcia

W celu uniknięcia rejestracji na potrzeby VAT w Polsce, trzeba spełnić określone warunki.
1. Pierwszym z nich jest dokonywanie na terytorium Polski wyłącznie importu towarów, których miejscem przeznaczenia jest terytorium państwa członkowskiego UE innego niż terytorium Polski.
2. Kolejnym warunkiem jest, aby przemieszczenie towarów odbywało się w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.
3. Dodatkowo, dostawa towarów musi zostać dokonana przez importera tych towarów.
4. Jednocześnie, podmiot importujący nie może posiadać w Polsce statusu podatnika VAT czynnego (zarejestrowanego).

Jedynie łączne spełnienie wszystkich warunków umożliwia uniknięcie rejestracji na potrzeby VAT.

Kto może być przedstawicielem podatkowym

Aby zostać przedstawicielem podatkowym, należy łącznie spełniać następujące warunki:

  • posiadać siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski,
  • posiadać status podatnika VAT czynnego, a w przypadku gdy przedstawicielstwo dotyczy jedynie towarów importowanych na terytorium Polski, których miejscem przeznaczenia jest terytorium państwa członkowskiego UE, trzeba posiadać status podatnika VAT-UE,
  • nie posiadać zaległości podatkowych, które przekraczałyby 3 proc. kwoty należnych zobowiązań podatkowych w poszczególnych podatkach w ciągu ostatnich 24 miesięcy (warunek ten uznaje się za spełniony, jeśli zobowiązania podatkowe uregulowano w terminie 30 dni od powstania tych zaległości oraz zobowiązanie nie dotyczyło więcej niż dwóch okresów rozliczeniowych odrębnie w każdym podatku),
  • nie być skazanym prawomocnym wyrokiem za popełnienie przestępstwa skarbowego w ciągu ostatnich 24 miesięcy,
  • posiadać uprawnienia do zawodowego wykonywania doradztwa podatkowego zgodnie z przepisami o doradztwie podatkowym, lub usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych zgodnie z przepisami o rachunkowości.

W przypadku importu towarów przedstawicielem podatkowym może zostać agencja celna. Wówczas nie musi zostać spełniony ostatni warunek dotyczący uprawnień takiego podmiotu.

W imieniu własnym na rzecz podatnika

Przedstawiciel podatkowy ustanowiony na zasadach ogólnych wykonuje obowiązki dotyczące rozliczania VAT w imieniu i na rzecz podatnika, dla którego został ustanowiony. Oznacza to, że deklaracje VAT są w takim przypadku składane przez podatnika (w jego imieniu i na jego rzecz). Ponadto, za zobowiązania podatkowe odpowiada co do zasady podatnik. Przedstawiciel podatkowy o charakterze ogólnym odpowiada za takie zobowiązania wyłącznie solidarnie z podatnikiem.

Przedstawicielstwo podatkowe w przypadku importu towarów spełniającego warunki uniknięcia rejestracji podatnika dla potrzeb VAT regulowane jest odrębnymi przepisami. Przede wszystkim za zobowiązania podatkowe podatnika odpowiada przedstawiciel podatkowy, który rozlicza VAT w imieniu własnym, lecz na rzecz tego podatnika. Podatnik odpowiada solidarnie z przedstawicielem podatkowym za te zobowiązania.

W zakresie prowadzenia rozliczeń VAT przedstawiciel podatkowy w takim przypadku składa deklaracje VAT i informacje podsumowujące VAT-UE w imieniu własnym, lecz na rzecz podatnika, dla którego został ustanowiony. Przedstawiciel taki zobowiązany jest do prowadzenia i przechowywania dokumentacji dot. rozliczania VAT (w tym ewidencji VAT). Dodatkowo, przedstawiciel podatkowy wykonuje także inne czynności wynikające z przepisów o VAT, jeżeli został do tego upoważniony w umowie przedstawicielstwa.

Charakter przedstawicielstwa w takim przypadku zdecydowanie różni się od przedstawicielstwa podatkowego na zasadach ogólnych. W przypadku importu przedstawiciel przejmuje bowiem obowiązki podatnika i odpowiada za wykonane czynności, jak gdyby sam dokonywał importu towarów, a następnie ich przemieszczenia w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy. Z perspektywy podatnika rozwiązanie to jest zatem bardzo korzystne, ponieważ zwalnia go zarówno z samej rejestracji dla potrzeb VAT w Polsce, jak i z przeprowadzania wszelkich rozliczeń w zakresie tego podatku.

Postawa prawna
Art. 18 Ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. DzU z 2016 r. poz. 710 ze zm.) 

Puls Biznesu

Patryk Gaszyński
Junior Consultant, Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Magdalena Szczepańska
doradca podatkowy, Manager, Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Artykuł został opublikowany w dzienniku Puls Biznesu w dniu 24.05.2017.

Oczekiwania konsumentów oraz konkurencja wśród przedsiębiorców dostarczających towary wymaga ciągłego poszerzania oferty sprzedaży. W tym celu przedsiębiorcy bardzo często decydują się na współpracę z podmiotami spoza Unii Europejskiej. Pozwala to również na obniżenie kosztów produkcji i sprzedaży. Nabycie towarów spoza UE wiąże się z obowiązkiem obliczenia i zapłaty podatku VAT oraz cła w terminach określonych przepisami.

Rozliczanie importu towarów na zasadach ogólnych skutkuje tym, że już w momencie zaimportowania towarów podatnik ponosi koszt podatku VAT. Wynika to z faktu, że zapłacony przy imporcie VAT przedsiębiorca może odliczyć dopiero w złożonej deklaracji VAT. W takiej sytuacji odliczenie VAT następuje zazwyczaj w deklaracji składanej za okres, w którym podatnik otrzymał dokument celny z wykazanym podatkiem VAT. Jeżeli podatnik wnioskuje o zwrot, termin odzyskania zapłaconego przy imporcie podatku VAT wydłuża się co do zasady o dodatkowe 60 dni. O ile w przypadku okazjonalnego importu towarów nie stanowi to przeszkody, to systematyczny import towarów o wysokiej wartości może być dla podatnika dużym obciążeniem i negatywnie wpłynąć na jego płynność finansową.

W takich przypadkach warto rozważyć wprowadzenie rozwiązań umożliwiających rozliczanie podatku VAT z tytułu importu na zasadach uproszczonych. Polega ono na wykazaniu tego podatku wyłącznie w deklaracji VAT w miesiącu powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu towarów. Podatek VAT rozliczany jest jednocześnie po stronie podatku należnego i naliczonego, co kończy się brakiem obowiązku jego fizycznej zapłaty. Jest to największa zaleta tego rozwiązania.

Skorzystanie z uproszczonej metody rozliczania importu wymaga jednak spełnienia kilku warunków wskazanych w ustawie o VAT. Są to przede wszystkim wymagania dokumentacyjne - przedstawienie organom celno-skarbowym np. zaświadczenia o niezaleganiu w składkach ZUS i w podatkach. Składane do organów celno-skarbowych dokumenty wymagają aktualizacji. Jej brak spowoduje utratę prawa do uproszczonego rozliczenia VAT. Warto pamiętać, że podatnik jest zobowiązany pisemnie zawiadomić właściwego naczelnika urzędu celno – skarbowego o zamiarze rozliczania VAT w procedurze uproszczonej.

Oprócz przedstawionych powyżej dokumentów, podatnik, który rozlicza import towarów w deklaracji podatkowej, zobowiązany jest do przestawienia każdorazowo organom celno – skarbowym dokumentów potwierdzających rozliczenie VAT z tytułu importu towarów np. poprzez złożenie kopii deklaracji VAT-7, w której import towarów został rozliczony.

Po spełnieniu powyższych warunków, rozliczanie VAT z tytułu importu na zasadach uproszczonych nie tylko zwalnia z obowiązku fizycznej zapłaty VAT, ale również daje podatnikowi dodatkowe korzyści. Jest to m.in. uproszczenie i oszczędność czasu w wypełnianiu niezbędnych danych w zgłoszeniu celnym. W związku z tym procedura odprawy celnej zaimportowanych towarów może zostać przeprowadzona szybciej, niż w przypadku rozliczania importu na zasadach ogólnych, co niewątpliwie wpływa na tempo sprzedaży wprowadzonych do obrotu towarów.

Ze względu na wskazane powyżej zalety podatnicy, których główna działalność gospodarcza opiera się na imporcie, powinni rozważyć wprowadzenie w działalności rozwiązań umożliwiających rozliczanie VAT od importu towarów w procedurze uproszczonej.

Podstawa prawna: ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. DzU z 2016 r. poz. 710 ze zm.)

 

Rzeczpospolita

Ewa Banaszak
Doradca podatkowy, Manager w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Dominik Ruta
Consultant w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.  

Artykuł został opublikowany w dzienniku Rzeczpospolita w dniu 08.05.2017.

Już dzisiaj wiele międzynarodowych grup kapitałowych opracowuje dokumentacje grupowe. Podatnicy, którzy przewidują, że będą zobowiązani do jej posiadania, powinni zatem sprawdzić, czy jest ona jest przygotowywana w ich grupie. Od 1 stycznia 2017 r. zaczęły obowiązywać nowe przepisy dotyczące zasad sporządzania dokumentacji cen transferowych. Regulacje te nakładają na podatników, których przychody lub koszty w poprzednim roku podatkowym przekroczyły równowartość 20 mln euro, dodatkowy obowiązek dokumentacyjny w postaci konieczności posiadania tzw. dokumentacji grupowej (Master File).

Tylko trzy miesiące

Polskie spółki pełniące funkcje jednostek dominujących, zobowiązane do sporządzenia Master File, będą miały na jej opracowanie efektywnie tylko trzy miesiące od zakończenia roku podatkowego. Więcej czasu będą mieli natomiast podatnicy wchodzący w skład międzynarodowych grup kapitałowych z centralą w kraju innym niż Polska. Termin, w którym powinni oni dysponować taką dokumentacją, jest bowiem uzależniony od daty złożenia zeznania podatkowego przez jednostkę, która sporządza Master File (w niektórych krajach europejskich może być to nawet 6 – 9 miesięcy od zakończenia roku podatkowego). Warto zauważyć, że już dzisiaj wiele międzynarodowych grup kapitałowych opracowuje dokumentacje grupowe. Podatnicy, którzy przewidują, że będą zobowiązani do posiadania Master File, powinni zatem w pierwszej kolejności sprawdzić, czy taka dokumentacja jest przygotowywana w ich grupie.

Co należy zweryfikować

W kolejnym kroku należy zweryfikować, czy Master File zawiera wszystkie elementy wymagane przepisami polskiego prawa. Jeżeli tak nie jest, to konieczne może być jej uzupełnienie. Sytuacja taka może mieć miejsce przykładowo, jeżeli grupa opracowuje Master File na podstawie wytycznych Joint Transfer Pricing Forum (JTPF) działającej przy Radzie Unii Europejskiej z 2006 r. i nie zaktualizowała jej zgodnie z podejściem OECD zawartym w BEPS.

Master File sporządzona według wytycznych JTPF może nie obejmować wszystkich informacji, wskazanych w polskich przepisach (tj. na chwilę obecną w ustawie o CIT oraz w projekcie rozporządzenia wykonawczego), takich jak przykładowo:

 - wskazanie podmiotu sporządzającego Master File wraz z datą składania przez niego zeznania podatkowego,
 - informacje o strukturze zarządczej grupy,
 - szczegółowe informacje o własności intelektualnej grupy, np. lista istotnych umów/porozumień w zakresie wartości niematerialnych i prawnych, informacje na temat zmian właściciela prawnego lub ekonomicznego tych wartości,
 - informacje dotyczące sposobu finansowania działalności podmiotów w grupie, w tym finansowania grupy przez podmioty niezależne,
 - skonsolidowane sprawozdanie finansowe.

Wyłącznie w języku polskim 

Ponadto, jeżeli podatnik otrzyma od podmiotu zagranicznego Master File w języku obcym, to powinien zadbać z wyprzedzeniem o jej przetłumaczenie na język polski. Ustawowy termin na przedłożenie dokumentacji w przypadku otrzymania żądania organów podatkowych wynosi tylko siedem dni i może okazać się niewystarczający na zrobienie rzetelnego tłumaczenia i jego weryfikację przez podatnika. W przypadku niedostarczenia dokumentacji na wezwanie w ustawowym terminie lub gdy organy podatkowe uznają przedłożoną dokumentację za niekompletną, podatnik może być narażony na negatywne konsekwencje wynikające z przepisów o CIT (np. możliwość zastosowania sankcyjnej stawki podatku w przypadku szacowania dochodu i braku dokumentacji) lub z przepisów kodeksu karnego skarbowego.

Podatnicy mają wątpliwości

Nowe przepisy stwarzają wiele praktycznych problemów i wątpliwości, które mogą skutkować koniecznością podjęcia przez podatników określonych działań w celu sprostania wymaganiom nowych regulacji.

Przykład

W praktyce może dojść do sytuacji, w której regulacje kraju siedziby podmiotu zagranicznego odpowiedzialnego za przygotowanie Master File w grupie przewidują dłuższy termin na sporządzenie takiej dokumentacji niż do momentu złożenia zeznania podatkowego przez ten podmiot. Polski podatnik mógłby wówczas nie być w stanie uzyskać Master File w jej ostatecznej wersji w przewidzianym terminie.

W takim przypadku polski podatnik powinien z wyprzedzeniem uzgodnić z podmiotem odpowiedzialnym w grupie za opracowanie Master File odpowiedni wcześniejszy termin jej sporządzenia i przekazania, aby podatnik miał możliwość przetłumaczenia i weryfikacji tej dokumentacji w terminie wymaganym przepisami polskiego prawa.

W praktyce wiele międzynarodowych grup kapitałowych, przystępując do opracowania Master File zgodnej z wymogami OECD, prowadzi konsultacje dotyczące lokalnych wymogów, którym będą podlegać poszczególne spółki zależne.

Ustawodawca, nakładając na podatników obowiązek posiadania Master File, nie zdefiniował pojęcia „grupa podmiotów powiązanych", dla której należy go opracować. Zakres informacji, które powinny znaleźć się w Master File, sugeruje że „grupa podmiotów powiązanych" powinna współdziałać ze sobą w ramach łańcucha dostaw, tj. współpracować w zakresie produkcji, dostaw określonych produktów lub usług itp. Polskie przepisy przewidują możliwość istnienia powiazań osobowych (rodzinnych, wynikających ze stosunku pracy, majątkowych). Powstaje zatem wątpliwość, czy podatnicy powiązani osobowo, ale funkcjonujący w osobnych branżach/gałęziach przemysłu stanowią „grupę podmiotów powiązanych" i – w konsekwencji – czy powinni tworzyć jeden wspólny Master File.

Potrzeba doprecyzowania treści przepisów dotyczących zakresu informacji prezentowanych w dokumentacji cen transferowych (m.in. w powyższym zakresie) widoczna jest zarówno w komentarzach zgłaszanych w trakcie prowadzonych przez Ministerstwo Finansów konsultacji publicznych do projektów rozporządzeń wykonawczych, jak również w uwagach zgłaszanych podczas spotkań i konferencji z udziałem przedstawicieli Ministerstwa Finansów przez podatników.

Jeżeli wątpliwości podatników nie zostaną rozwiane po opublikowaniu przepisów wykonawczych, to niewątpliwie pomocne w tym zakresie byłoby opracowanie przez Ministerstwo Finansów wytycznych wspierających interpretację nowych przepisów, podobnie jak miało to miejsce w przypadku wyjaśnień dotyczących przepisów o restrukturyzacji, które zostały opublikowane przez Ministerstwo Finansów w 2013 r.

Mając na uwadze, że nie minął jeszcze pierwszy kwartał obowiązywania nowych przepisów, warto już teraz poświecić trochę czasu na sprawdzenie, czy w danej grupie kapitałowej jest sporządzana Master File, a następnie przeprowadzić krytyczną analizę, czy zawarty w niej zakres informacji spełnia wymogi określone w nowych przepisach.

Jeżeli dokumentacja Master File dotychczas sporządzana przez grupę nie spełnia takich wymogów, to podatnik powinien poinformować o tym podmiot odpowiedziany za jej sporządzenie i wskazać jakie dodatkowe informacje powinny zostać w niej ujęte, aby ostatecznie opracowana dokumentacja była zgodna z polskimi przepisami.

Podstawa prawna: 
art. 9a ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. DzU z 2016 r. poz. 1888 ze zm.)

Jakie elementy powinna zawierać Master File

Zgodnie z art. 9a ustawy o CIT, dokumentacja taka powinna składać się z następujących elementów:

1. wskazanie podmiotu powiązanego, który sporządził Master File, wraz z podaniem daty składania przez niego zeznania podatkowego,
2. strukturę organizacyjną grupy podmiotów powiązanych,
3. opis zasad wyznaczania cen transakcyjnych (polityki cen transakcyjnych) stosowanych przez grupę podmiotów powiązanych,
4. opis przedmiotu i zakresu działalności prowadzonej przez grupę podmiotów powiązanych,
5. opis posiadanych, tworzonych, rozwijanych i wykorzystywanych w działalności przez grupę podmiotów powiązanych istotnych wartości niematerialnych,
6. opis sytuacji finansowej podmiotów tworzących grupę wraz ze sprawozdaniem skonsolidowanym tej grupy,
7. opis zawartych przez podmioty tworzące grupę podmiotów powiązanych porozumień w sprawach podatku dochodowego z administracjami podatkowymi państw innych niż Rzeczpospolita Polska, w tym jednostronnych uprzednich porozumień cenowych.

Szczegółowy zakres informacji, jakie należy zaprezentować w ramach ww. elementów, zostanie opublikowany w rozporządzeniu wykonawczym ministra rozwoju i finansów. Obecnie toczą się jeszcze prace legislacyjne nad projektem rozporządzenia.

Co do zasady, zakres informacji, jakie należy wykazać w Master File jest zgodny z podejściem promowanym przez OECD w ramach BEPS (dokument Działanie 13 dot. dokumentacji cen transferowych oraz sprawozdania Country-by-Country Reporting). Wyjątkiem jest konieczność wskazania informacji o podmiocie, który opracował dokumentację grupową, jak również o przyjętej przez grupę polityce cen transakcyjnych (nie tylko w odniesieniu do wartości niematerialnych i prawnych i finansowania) oraz strukturze zarządczej grupy.

Puls Biznesu

Magdalena Szczepańska
Doradca podatkowy, Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Natalia Sęk
Junior Consultant, Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Artykuł został opublikowany w dzienniku Puls Biznesu w dniu 05.05.2017.

Coraz częściej potrzeba pozyskania wykwalifikowanej kadry pracowniczej zmusza pracodawców do ponoszenia wysokich kosztów szkoleń specjalistycznych. Koszt takich kursów oraz rotacja najlepszych pracowników skłania pracodawców do podejmowania działań zabezpieczających ich przed utratą wykwalifikowanej kadry. W tym celu pracodawcy podpisują z pracownikami umowy, w których zobowiązują ich do pokrycia kosztów odbytych szkoleń, w przypadku rozwiązania umowy o pracę przed upływem ustalonego terminu (dalej: Umowa).

Pojawia się wiele wątpliwości dotyczących rozliczenia tego rodzaju umów na gruncie podatku VAT. W przypadku ponoszenia wyłącznie przez pracodawcę kosztów szkoleń specjalistycznych, które są niezbędne pracownikowi do wykonywania obowiązków służbowych, nie powinno być wątpliwości. Dla celów VAT uznaje się bowiem, że pracodawca nabywa usługi szkoleniowe w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą a następnie świadczy je pracownikowi nieodpłatnie. Z uwagi na to, że usługi szkoleniowe świadczone są na cele służbowe pracownika, pracodawca nie ma co do zasady obowiązku opodatkowania ich podatkiem VAT.

Pomimo, że ustawa o VAT nie reguluje tego zagadnienia bezpośrednio, inne skutki na gruncie VAT zaistnieją, gdy pracownik zrezygnuje z pracy i będzie zobowiązany do zapłaty na rzecz pracodawcy określonej kwoty pieniężnej (równowartość ceny za szkolenie). Bardzo często nie jest to płatność dokonana zaraz po odbyciu szkolenia a dopiero po upływie długiego czasu (nawet kilku lat). Wystąpi ona bowiem dopiero w sytuacji, gdy pracownik zrezygnuje z pracy w określonym czasie. Aby uznać, że taka płatność ma charakter zapłaty za świadczoną usługę musi wystąpić pomiędzy nimi bezpośredni związek, którego wskazanie bardzo często budzi wątpliwości wśród pracodawców. Potęguje je dodatkowo fakt, że jedynie ziszczenie się zapisów Umowy (rezygnacja z pracy w określonym terminie) stanowi przesłankę do wskazania tego związku. Brak możliwości powiązania płatności z udziałem w szkoleniu powoduje, że płatność dokonana przez pracownika może zostać uznana za odrębną od zrealizowanej usługi i jako taka nie stanowi wynagrodzenia za nią. Wówczas, w wyniku rezygnacji pracownika z pracy po stronie pracodawcy powstanie szkoda (strata środków finansowych oraz utracone korzyści).

Istnieją zatem argumenty przemawiające za uznaniem, że kwota otrzymana przez pracodawcę od pracownika ma na celu zrekompensowanie szkody powstałej po jego stronie. W takiej sytuacji płatność dokonana przez pracownika może mieć charakter odszkodowawczy i nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Kluczowe są jednak postanowienia Umowy. Wprowadzając system szkoleń pracowniczych warto precyzyjnie określić warunki na jakich szkolenia będą realizowane. Należy uwzględnić przede wszystkim charakter ewentualnej płatności do jakiej może zostać  zobowiązany pracownik w związku z rezygnacją z pracy w określonym terminie.

Biorąc jednak pod uwagę, iż brak opodatkowania VAT płatności określonej w Umowie nie wynika wprost ani z przepisów ustawy o VAT, ani z ugruntowanej linii interpretacyjnej ministra finansów, jego bezpieczna podatkowo implementacja wymaga zabezpieczenia w drodze wniosku o interpretację indywidualną. 

 

Puls Biznesu

Magdalena Szczepańska
Doradca podatkowy, Manager w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Patryk Gaszyński
Junior Consultant w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Artykuł został opublikowany w dzienniku Puls Biznesu w dniu 27.04.2017.

Rabat jest obecnie często stosowanym w relacjach gospodarczych narzędziem mającym na celu zachęcić kontrahentów do rozpoczęcia i kontunuowania współpracy. Jak to zafakturować? Zgodnie z przepisami ustawy o VAT udzielenie rabatu jest dokumentowane fakturą korygującą. Taka faktura korygująca musi zawierać wszystkie dane wskazane w przepisie art. 106j ustawy o VAT, m.in. dane pozwalające zidentyfikować strony transakcji oraz korygowany dokument, kwotę korekty oraz jej przyczynę.

Przepisy ustawy o VAT dają również możliwość skorzystania z uproszczeń przy wystawianiu faktur korygujących dokumentujących rabat. Podatnicy mogą bowiem udokumentować rabat udzielony na rzecz konkretnego kontrahenta wystawiając jedną fakturę korygującą. Tzw. zbiorcza faktura korygująca może być wystawiona tylko w przypadku, gdy rabat odnosi się do wszystkich transakcji w danym okresie np. w miesiącu. Należy jednak pamiętać, iż taka faktura musi dodatkowo wskazywać okres, do którego odnosi się rabat. Tak jak w przypadku każdej faktury korygującej również tzw. zbiorcza faktura korygująca dla jej wykazania w deklaracji VAT wystawcy wymaga co do zasady uzyskania od nabywcy potwierdzenia jej odbioru.

Podstawową zaletą tzw. zbiorczej faktury korygującej jest to, że udzielający rabatu nie ma obowiązku wystawiania odrębnej takiej faktury do każdego korygowanego dokumentu. Wystarczy jedynie wskazać jakie dokumenty podlegają korekcie w treści wystawionej korekty lub w załączniku do niej. Kolejnym uproszczeniem, które pozwala podatnikom na łatwe i szybkie udokumentowanie rabatu, jest to, że zbiorcza faktura nie musi zawierać nazwy i rodzaju towarów lub usług oraz daty sprzedaży wskazanych na fakturach pierwotnych których dotyczy rabat. Dzięki temu proces wystawiania faktur dokumentujących rabat nie wymaga od podatników dużych nakładów administracyjnych, przede wszystkim czasu.

Warto jednak podkreślić, że pomimo wielu korzyści wynikających z faktu wystawiania tzw. zbiorczej faktury korygującej, podatnicy mogą nadal mieć z tym problemy praktyczne. Jednym z takich problemów jest wybór prawidłowego kursu wymiany walut do przeliczenia na złote kwot wyrażonych w walucie obcej na korygowanych fakturach. Przepisy ustawy o VAT nie wskazują wprost jaki kurs należy w takim przypadku zastosować. W wydawanych ostatnio interpretacjach indywidualnych Minister Finansów (MF) wielokrotnie podkreślał, że moment udzielenia rabatu jest momentem powstania zdarzenia, którego fakt dokumentuje faktura. MF uznał zatem rabat za odrębne zdarzenie gospodarcze, w stosunku do którego powstaje obowiązek podatkowy. W konsekwencji, zdaniem MF przeliczenia kwot z waluty obcej na PLN można dokonać według kursu ogłoszonego przez NBP lub EBC na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień udzielenia rabatu, czyli najczęściej dzień wystawienia faktury. Powyższe stanowisko MF jest odmienne od tego, które obowiązywało w praktyce jeszcze kilka lat temu. Jest to duże uproszczenie dla podatników, bo pozwala uniknąć żmudnego obowiązku dzielenia kwoty rabatu i przeliczania jej według kursów właściwych dla poszczególnych faktur pierwotnych.

Ustalając warunki udzielania rabatów warto zatem rozważyć wprowadzenie rozwiązań systemowych, które pozwolą na wystawianie tzw. zbiorczych faktur korygujących.

Podstawa prawna:
ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. DzU z 2016 r. poz. 710 ze zm.)

 

Rzeczpospolita

Lidia Adamek-Baczyńska
Doradca podatkowy, Partner w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Natalia Błażejewska
Consultant w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Tekst został opublikowany w dzienniku Rzeczpospolita w dniu 10.04.2017.

Gdy towar jest dostarczany do kupującego w częściach, w celu uniknięcia wątpliwości odnośnie do momentu powstania obowiązku podatkowego, należy w umowie ustalić, kiedy nastąpi przeniesienie prawa do rozporządzania nim ze sprzedawcy na nabywcę. 

Obowiązek podatkowy w VAT z tytułu dostawy towarów powstaje w momencie jej dokonania (zasada ogólna wskazana w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT). Oznacza to, że VAT powinien zostać wykazany i zapłacony przez podatnika
w rozliczeniu za miesiąc, w którym doszło do jej dokonania. W praktyce podatnicy często mają jednak wątpliwości jaki moment należy uznać za moment dokonania dostawy. Wątpliwości te pojawiają się szczególnie wówczas, gdy dostawa następuje etapami. W takich sytuacjach podatnicy często utożsamiają moment dokonania dostawy z chwilą podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego, co nie zawsze jest prawidłowe.

Aby prawidłowo ustalić moment dokonania dostawy towarów, należy zwrócić uwagę na definicję dostawy towarów. Zgodnie z przepisami ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzenia tymi towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT). W pierwszej kolejności należy zatem ustalić, kiedy na odbiorcę przechodzi prawo do rozporządzania towarem jak właściciel.

Jakkolwiek przepisy nie definiują tego pojęcia, przez przeniesienie prawa do rozporządzania towarem, zgodnie z ugruntowaną linią interpretacyjną i orzeczniczą, należy rozumieć możliwość dowolnego dysponowania towarem przez nabywcę oraz przeniesienie wszelkich korzyści i ryzyka związanego z towarem np. przypadkowej utraty lub uszkodzenia. Zasadniczo do przeniesienia tego prawa dochodzi w chwili wydania towarów przez sprzedawcę nabywcy.

W jaki sposób należy rozumieć jednak moment przeniesienia prawa do rozporządzania towarami, gdy dostawa dokonywana jest etapami lub w częściach?

W przypadku dostawy poszczególnych części, składających się na jedną całość, tj. kompleksu, w sytuacji gdy prawo do rozporządzania przechodzi na nabywcę w odniesieniu do każdej z tych części, obowiązek podatkowy w VAT powstanie w momencie przeniesienia tego prawa w stosunku do każdej z części z osobna. W tym przypadku uznanie, że obowiązek podatkowy powstaje w innym momencie, np. podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego przy odbiorze całego kompleksu, może zostać zakwestionowane przez organy podatkowe.

Jeżeli jednak towar jest dostarczany w częściach (np. części urządzenia), lecz prawo do rozporządzania poszczególnymi częściami nie przechodzi na nabywcę, to za moment powstania obowiązku podatkowego w VAT należy uznać przeniesienie prawa do rozporządzania całym urządzeniem.  

Uwaga! W tym przypadku znaczenie mogą mieć również ustalone między stronami warunki dostaw Incoterms oraz faktyczny przebieg transakcji. Moment przeniesienia prawa do rozporządzania towarami utożsamiane jest bowiem często z momentem przeniesienia ryzyk związanych z towarem określonym w regułach Incoterms.

Przykład 

Spółka A nabywa maszynę od krajowego dostawcy. Na maszynę składa się kilka jej części, które są transportowane do spółki A w odstępie kilku miesięcy. Dostawca transportuje części z wykorzystaniem usług przewoźnika. Warunki dostawy części w zamówieniu określone są jako EXW/FCA siedziba dostawcy. Strony nie poczyniły żadnych dodatkowych ustaleń w zakresie warunków dostawy. Umówiły się tylko, że po dostarczeniu ostatniej części podpisany zostanie protokół zdawczo odbiorcy.

W którym momencie powstanie obowiązek podatkowy w VAT dla dostawy maszyny?

Zgodnie z warunkami EXW/FCA, ryzyko związane z towarami przeniesione jest w momencie udostępnienia towaru nabywcy na terenie zakładu sprzedawcy/przekazania towarów pierwszemu przewoźnikowi. Jako, że strony nie umówiły się, iż prawo do rozporządzania towarem zostanie przeniesione na nabywcę dopiero w momencie dostarczenia wszystkich części, obowiązek podatkowy w tym przypadku powstanie w chwili udostępnienia każdej z części maszyny przez dostawcę w jego siedzibie albo w momencie przekazania każdej poszczególnej części przewoźnikowi, w zależności od zastosowanych warunków Incoterms.

Jeżeli strony umówiłyby się jednak, że prawo do dysponowania maszyną spółka A nabędzie dopiero w momencie jej złożenia, to wówczas obowiązek podatkowy powstałby zgodnie z tymi ustaleniami, w oderwaniu od tego co wskazują reguły Incoterms.

Takie stanowisko zostało potwierdzone m.in. w interpretacji Izby Skarbowej w Poznaniu z 10 marca 2016 r. (ILPP4/4512-1-22/16-2/WJ).

Celem uniknięcia wątpliwości odnośnie do momentu powstania obowiązku podatkowego, warto aby strony w umowie szczegółowo ustaliły, kiedy dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem ze sprzedawcy na nabywcę. 

Podstawa prawna:
art. 7 ust. 1 oraz 19a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2016.710 j.t. z późn. zm.)

Rzeczpospolita

Lidia Strzelecka
Doradca podatkowy, Senior Manager w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Anna Trojanowska
Consultant w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.  

Artykuł został opublikowany w dzienniku Rzeczpospolita w dniu 27.03.2017.

Po rozpadzie PGK koszty wypłat dla pracowników oraz odpisy amortyzacyjne powinny zostać rozpoznane proporcjonalnie do liczby dni funkcjonowania spółek tworzących wcześniej grupę jako samodzielnych podatników.

Podatkowa grupa kapitałowa (PGK) traci status podatnika po upływie okresu, na jaki została zawarta umowa o jej utworzeniu lub w wyniku naruszenia warunków funkcjonowania PGK. Jednocześnie przepisy ustawy o CIT wprost określają datę rozpoczęcia roku podatkowego przez podmioty wchodzące w skład PGK po jej rozwiązaniu. Zgodnie z nimi dzień, w którym PGK utraci swój status na potrzeby rozliczeń CIT, jest dniem kończącym rok podatkowy PGK. Z kolei, dzień następujący po dniu, w którym PGK utraciła swój status będzie pierwszym dniem roku podatkowego spółek tworzących wcześniej PGK. 

Utrata statusu

W praktyce gospodarczej może się zdarzyć, że PGK traci status podatnika w trakcie trwania miesiąca.

Przykład

16 marca udziały spółki zależnej tworzącej PGK zostały sprzedane na rzecz innej spółki zależnej z grupy. W wyniku tej transakcji nastąpiło naruszenie warunków funkcjonowania PGK, przez co dzień sprzedaży udziałów stał się jednocześnie ostatnim dniem roku podatkowego grupy.

Gdy utrata statusu podatnika przez PGK nastąpi w trakcie miesiąca, powstaje wątpliwość jaki podmiot powinien rozliczyć koszty wynagrodzeń pracowniczych oraz amortyzacji za miesiąc rozpadu PGK.

Pośrednio związane z przychodem

W analizowanej kwestii należy wskazać, iż moment potrącalności pośrednich kosztów podatkowych został ściśle określony w przepisach ustawy o CIT. Zgodnie z art. 15 ust. 4d tej ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, to w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Jednocześnie ustawa o CIT wprowadza szczególne uregulowania dotyczące momentu rozliczenia kosztów z tytułu wynagrodzeń pracowniczych. Zgodnie z art. 15 ust. 4g ww. ustawy, koszty wynagrodzeń są kosztami uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony.

Według liczby dni

W naszej ocenie koszty wynagrodzeń pracowniczych oraz koszty amortyzacji za miesiąc, w którym PGK utraciła status podatnika, powinny zostać rozpoznane przez PGK oraz spółki ją tworzące, po rozpadzie PGK, według liczby dni czasu trwania PGK. Oznacza to, że koszty wynagrodzeń oraz koszty amortyzacji przypadające proporcjonalnie na liczbę dni w miesiącu, gdy istniała PGK, powinny być rozpoznane przez PGK. Natomiast po utracie statusu podatnika CIT przez PGK, koszty te powinny zostać rozliczone proporcjonalnie do liczby dni funkcjonowania spółek jako samodzielnych podatników w ich indywidualnych rozliczeniach podatkowych.

Przykład

W przypadku PGK, o której była mowa w poprzednim przykładzie gdyby transakcja zbycia udziałów spółki zależnej tworzącej PGK miała miejsce 16 marca, to koszty wynagrodzeń pracowniczych oraz odpisy amortyzacyjne za okres 1 - 16 marca stanowiłyby koszty PGK, a za okres 17 - 1 marca stanowiłyby koszty spółek jako samodzielnych podatników po rozpadzie PGK.

Stanowisko takie zostało również potwierdzone przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych np. w interpretacji Izby Skarbowej w Poznaniu  z 26 marca 2015 r. (ILPB3/423-709/14-3/KS) oraz interpretacji Izby Skarbowej w Katowicach z 6 sierpnia 2015 r. (IBPB-1-2/4510-63/15/MS).

Podstawa prawna
Ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz.U. z 2016 r. poz. 1888 ze zm.)

Rzeczpospolita

Maja Seliga-Kret
Doradca podatkowy, Partner w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Katarzyna Czyszek
Senior Consultant w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Artykuł został opublikowany w dzienniku Rzeczpospolita w dniu 13.03.2017

Przewóz towarów statkami często jest realizowany przez firmy z tzw. rajów podatkowych. Gdy polski przedsiębiorca nabędzie takie świadczenie o wartości powyżej 20 tys. euro, będzie musiał wykazać, że zapłacił za nie cenę rynkową.

Od 1 stycznia 2017 r. zmniejszyło się grono podatników zobowiązanych do sporządzenia dokumentacji cen transferowych. Jest to skutkiem dwóch istotnych zmian w przepisach, które wprowadziła ustawa z 9 października 2015 r. zmieniająca ustawy o PIT i CIT, tj.:

  • obowiązkiem opracowania dokumentacji cen transferowych są, co do zasady, objęci podatnicy, których przychody lub koszty w rozumieniu przepisów o rachunkowości w poprzednim roku podatkowym przekroczyły równowartość kwoty 2 mln euro (patrz ramka),
  • próg definiujący istnienie powiązań kapitałowych został podwyższony z poziomu 5 proc. do 25 proc. udziału (bezpośredniego lub pośredniego) w kapitale drugiego podmiotu.

Decyduje wartość transakcji lub innych zdarzeń

Od 1 stycznia br., zgodnie ze znowelizowanymi art. 9a ustawy o CIT oraz art. 25a ustawy o PIT, podatnik jest zobowiązany do sporządzenia dokumentacji podatkowej, jeżeli wartość istotnych transakcji lub zdarzeń jednego rodzaju przekroczy w roku podatkowym określoną wartość. Próg ten jest kalkulowany indywidualnie dla każdego podatnika, w zależności od uzyskanych przez niego przychodów w roku podatkowym, za który sporządzana jest dokumentacja.

Podatnicy, których przychody rachunkowe mieszczą się w przedziale od 2 do 3 mln euro, są zobowiązani przygotować dokumentację cen transferowych dla tych transakcji oraz zdarzeń, których wartość przekracza 50 tys. euro. Z kolei, podatnicy o przychodach rachunkowych powyżej 100 mln euro, sporządzają dokumentację podatkową dla transakcji oraz zdarzeń o wartości powyżej 500 tys. euro.

Kurs po jakim wielkości wyrażone w euro przelicza się na polskie złote, to średni kurs ogłaszany przez NBP obowiązujący w ostatnim dniu roboczym poprzedniego roku podatkowego.

Kraje stosujące szkodliwą konkurencję

Od ogólnej zasady powstawania obowiązku dokumentacyjnego ustawodawca wprowadził wyjątek dla transakcji zawieranych z rezydentami tzw. rajów podatkowych.

Wykaz rajów podatkowych jest określony w rozporządzeniu

Za raje podatkowe uznawane są kraje i terytoria, których system podatkowy uważany jest za szkodliwy z uwagi na wywieranie negatywnego wpływu na systemy podatkowe obowiązujące w innych państwach (poprzez wpływ na wielkość bazy podatkowej). Raje podatkowe celowo wprowadzają w swoim prawodawstwie podatkowym mechanizmy ułatwiające podatnikom transfer dochodów z innych krajów na terytorium raju podatkowego, dzięki czemu podatnicy ci mogą unikać lub minimalizować wysokość obciążeń podatkowych.

Wykaz krajów i terytoriów uznawanych za stosujące szkodliwą konkurencję podatkową jest określany w drodze rozporządzenia wydawanego przez ministra rozwoju i finansów. Opracowując niniejszy wykaz resort finansów w zasadniczej mierze bazuje na raportach OECD wydawanych w tym zakresie. Obecnie lista rajów podatkowych obejmuje łącznie 31 krajów i terytoriów. Znalazły się na niej m.in. Hongkong, Brytyjskie Wyspy Dziewicze, Monako czy też Panama.

Podatnicy są zobowiązani do przygotowania dokumentacji podatkowej dla takich transakcji bez względu na istnienie powiązań oraz wysokość osiągniętych przychodów lub kosztów w poprzednim roku podatkowym. Jedynym kryterium decydującym o powstaniu obowiązku dokumentacyjnego w odniesieniu do transakcji z podmiotami mającymi miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową jest roczna wartość transakcji lub zdarzenia powyżej 20 tys. euro. Obowiązek dokumentacyjny powstaje w następujących sytuacjach:

  1. podatnik dokonuje zapłaty bezpośrednio lub pośrednio należności o wartości powyżej 20 tys. euro na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową,
  2. podatnik zawiera umowę spółki niebędącej osobą prawną, w których jedną ze stron jest podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencje podatkową i łączna wartość wkładów wniesionych przez wspólników przekracza 20 tys. euro,
  3. podatnik zawiera umowę wspólnego przedsięwzięcia lub inną umowę o podobnym charakterze, w których jedną ze stron jest podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium stosującym szkodliwą konkurencję podatkową i łączna wartość takiego przedsięwzięcia określona w umowie lub przewidywana na dzień zawarcia umowy przekracza 20 tys. euro.  

Transakcje z rajami są potocznie utożsamiane ze zjawiskiem agresywnej optymalizacji podatkowej w grupach kapitałowych. W rzeczywistości gros transakcji, w wyniku których zapłata należności następuje do raju podatkowego, jest przeprowadzana przez podatników z niepowiązanymi kontrahentami na warunkach rynkowych. Powszechnym przykładem może być zakup usług transportu morskiego przez eksporterów lub importerów. Takim transakcjom jest poświęcony ten artykuł.

Próg ten sam, zakres informacji szerszy

Pomimo, iż ustawodawca utrzymał dotychczasowe regulacje co do przesłanek powstania obowiązku dokumentacyjnego (przekroczenie wartości 20 tys. euro), to jednak istotnie rozszerzył zakres informacji wymaganych w dokumentacji. W świetle znowelizowanych przepisów (odpowiednio art. 9a ust. 2b ustawy o CIT oraz art. 25a ust. 2b ustawy o PIT), obowiązkowymi elementami tzw. dokumentacji lokalnej są:

a) opis transakcji lub innych zdarzeń zawierający

  • wskazanie rodzaju i przedmiotu transakcji (zdarzeń),
  • dane finansowe, w tym przepływy pieniężne, dotyczące tych transakcji (zdarzeń),
  • dane identyfikujące podmioty dokonujące tych transakcji (ujmujące te zdarzenia),
  • opis przebiegu transakcji (zdarzeń) obejmujący określenie funkcji pełnionych przez podmioty uczestniczące w transakcji (zdarzeniach), angażowanych przez nie aktywów bilansowych i pozabilansowych, kapitału ludzkiego oraz ponoszonego ryzyka,
  • wskazanie metody i sposobu kalkulacji dochodu (straty) podatnika wraz z uzasadnieniem ich wyboru, w tym algorytmu kalkulacji rozliczeń oraz sposobu wyliczenia wysokości rozliczeń mających wpływ na dochód (stratę),

b) opis danych finansowych pozwalających na porównanie danych z dokumentacji z danymi wynikającymi z zatwierdzonego sprawozdania finansowego,

c) informacje o podatniku obejmujące opis:

  • struktury organizacyjnej i struktury zarządczej,
  • przedmiotu i zakresu prowadzonej działalności,
  • realizowanej strategii gospodarczej, w tym dokonanych restrukturyzacji,
  • otoczenia konkurencyjnego.

Ci podatnicy, dla których transakcja z rajem podatkowym jest jednym z wielu zdarzeń wymagających ujęcia w dokumentacji lokalnej, przygotowując jej opis muszą pamiętać o konieczności:

  • prezentacji szczegółowych danych kontrahenta, tj. nazwa wraz z formą prawną prowadzenia działalności, dane adresowe (kraj, miasto, ulica, numer domu i lokalu wraz z informacją nt. strony internetowej), numer identyfikacyjny (jeżeli taki posiada)
  • uwzględnienia w analizie funkcjonalnej opisu zaangażowanych aktywów bilansowych i pozabilansowych oraz kapitału ludzkiego,
  • wskazania konkretnej metody szacowania cen transferowych stosowanej dla potrzeb określenia ceny wraz z uzasadnieniem jej wyboru, algorytmu kalkulacji rozliczeń dotyczących tych transakcji oraz innych zdarzeń, jak również ich wpływu na dochód lub stratę..

W sytuacji, kiedy podatnik nie jest zobowiązany do przygotowywania dokumentacji podatkowej dla transakcji z podmiotami powiązanymi (np. z uwagi na to, że zarówno przychody, jak i koszty rachunkowe tego podatnika w poprzednim roku podatkowym nie przekroczyły równowartości 2 mln euro), przeprowadzenie transakcji z podmiotem z raju podatkowego o wartości powyżej 20 tys. euro spowoduje konieczność przygotowania dokumentacji lokalnej. Powinna ona zawierać informacje nie tylko o przedmiotowej transakcji, ale także nt. działalności prowadzonej przez podatnika, sytuacji w branży w jakiej operuje, jak również dotyczące przeprowadzonych restrukturyzacji.

Uwaga! Pamiętajmy, że oświadczenie o sporządzeniu dokumentacji podatkowej z art. 9a, jakie podatnicy będą składać razem z rocznym zeznaniem podatkowym, będzie odnosić się również do dokumentacji dla transakcji (zdarzeń) z rajami podatkowymi.

Trzeba uzasadnić cenę

Wyzwaniem dla podatników będzie niewątpliwie konieczność uzasadnienia rynkowego charakteru ceny. Czy można spodziewać się, że niezależny kontrahent wytłumaczy jak skalkulował cenę frachtu w złożonej ofercie?

Dotychczas przepisy o dokumentacji cen transferowych zobowiązywały podatników do wskazania zasad ustalenia ceny w danej transakcji bez konieczności udowodnienia jej rynkowego charakteru jedną z tzw. metod szacowana cen transferowych. Do stosowana tych metod zobowiązane były wyłącznie organy podatkowe lub organ kontroli skarbowej, a dokumentacja podatkowa, zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych, miała umożliwić kontrolującym właściwe zrozumienie stanu faktycznego. W konsekwencji, zawarcie w dokumentacji informacji, że cena jest wynikiem negocjacji, w których podatnik kierował się rachunkiem ekonomicznym, spełniało wymogi formalne i chroniło przed sankcyjną 50-proc. stawką opodatkowania w przypadku szacowania dochodu.

Została jedna metoda

Od 1 stycznia 2017 r. ciężar dowodu, że cena zakupu danego towaru lub usługi od kontrahenta z raju podatkowego jest rynkowa, spoczywa na podatniku. W praktyce, z arsenału pięciu metod szacowania cen transferowych podatnikowi pozostaje jedynie metoda porównywalnej cen niekontrolowanej (z ang. Comparable Uncontrolled Price - CUP). Metoda CUP polega na porównaniu cen tożsamych lub wysoce porównywalnych towarów lub usług nabywanych w podobnych okolicznościach transakcyjnych. Transakcje uznaje się za porównywalne, jeżeli można w wiarygodny sposób przeprowadzić korekty eliminujące wpływ potencjalnych różnic ekonomicznych (np. w warunkach dostawy lub płatności) na cenę w transakcji.

Jeżeli przedmiotem transakcji jest zakup usług transportu morskiego, to wiarygodnymi danymi porównawczymi będą oferty uzyskane od innych potencjalnych kontrahentów. W wielu przedsiębiorstwach służby logistyczne prowadzą bardzo skrupulatnie dokumentację z przeprowadzanych akcji ofertowych, a wybór określonego kontrahenta dokumentują protokołem. Wprowadzenie odpowiednich procedur archiwizacji umożliwi gromadzenie właściwych danych porównawczych potwierdzających rynkowy charakter cen. Istotne jest to zwłaszcza dla tych podatników, których przychody lub koszty przekroczyły w poprzednim roku podatkowym równowartość 10 mln euro i którzy są obligatoryjnie zobowiązani do posiadania analizy danych porównawczych.

Co będzie jednak w przypadku podatników, którzy formalnie nie są zobowiązani do posiadania analizy danych porównawczych? W przypadku stosowania metody CUP, chcąc sprostać wymogom ustawowym, powinni oni w dokumentacji prezentować dane, którymi się kierowali przy wyborze danej oferty. W przeciwnym razie nie będą mogli w wiarygodny sposób uzasadnić poprawności zastosowanej metody.

W sprawozdaniu finansowym

Nowe przepisy obligują podatników do przedstawienia w dokumentacji podatkowej opisu danych finansowych umożliwiającego ich porównanie z danymi prezentowanymi w zatwierdzonym sprawozdaniu finansowym. Jaką formę powinien przybrać taki opis? Czy wystarczy wskazanie, w której pozycji sprawozdania finansowego „mieszczą” się koszty zakupionych usług transportu morskiego będące dla podatnika kosztami sprzedaży? Ustawodawca, niestety, nie daje podatnikom wskazówek w tym zakresie.

Obciążenia nie będą mniejsze

Celem zmiany dotychczasowych przepisów było nie tylko dostosowanie ich do najnowszych wytycznych OECD (opublikowanych jako wynik Działania 13 BEPS), ale przede wszystkim ograniczenie obowiązków dokumentacyjnych, zwłaszcza w stosunku do najmniejszych podmiotów, oraz zwiększenie przejrzystości informacji prezentowanych w dokumentacji podatkowej i podniesienie efektywności kontroli. Pozostawienie tak niskiego progu wartościowego obligującego do przygotowania dokumentacji dla transakcji z rajami podatkowymi (20 tys. euro) nie zmniejszy jednak dotychczasowego obciążenia administracyjnego podatników.

Podstawa prawna:
ustawa z 9 października 2015 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (DzU z 2015 r. poz. 1932)
art. 9a ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. DzU z 2016 r. poz. 1888 ze zm.)
art. 25a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. DzU z 2016 r. poz. 2032 ze zm.)

 

Dziennik Gazeta Prawna

Rafał Kosiń
Doradca podatkowy, Senior Manager w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Olga Palczewska
Junior Consultant w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Artykuł został opublikowany w Dzienniku Gazeta Prawna w dniu 13.03.2017.

Jestem podatnikiem VAT. Prowadzę sprzedaż towarów na rzecz podmiotów zarejestrowanych na potrzeby VAT zarówno w Polsce, jak i w innych krajach Unii Europejskiej. W momencie przyjęcia zamówienia pobieram od kontrahentów zaliczkę, jednak na dzień jej otrzymania nie wiem, czy towary będą przedmiotem dostawy krajowej czy też wewnątrzwspólnotowej. Czy w takim przypadku otrzymanie zaliczki powoduje powstanie obowiązku podatkowego w VAT?

Otrzymanie zaliczki w sytuacji gdy podatnik nie wie, czy towary, których ona dotyczy, będą przedmiotem dostawy krajowej czy też WDT, często wywołuje wątpliwości w zakresie prawidłowego rozliczenia tej zaliczki na gruncie przepisów ustawy o VAT. Podatnicy nie wiedzą bowiem, czy podlega ona opodatkowaniu VAT. Przyczyną tych wątpliwości jest brak w ustawie o VAT przepisów jednoznacznie wskazujących,  jak postąpić w takim przypadku.

Zasady rozliczania zaliczek

Otrzymanie zaliczki powoduje – co do zasady - powstanie obowiązku podatkowego na gruncie ustawy o VAT. Zgodnie bowiem z ogólną zasadą, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi podatnik otrzyma całość lub część zapłaty, to obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania (art. 19 ust. 8 ustawy o VAT).

Zasada ta ma jednak zastosowanie wyłącznie do dostawy krajowej oraz eksportu towarów. Nie stosuje się jej w odniesieniu do transakcji wewnątrzwspólnotowych. Otrzymanie zaliczki na poczet wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie rodzi zatem konsekwencji na gruncie przepisów ustawy o VAT. W związku z tym podatnik nie jest zobligowany do udokumentowania transakcji fakturą VAT, a w odniesieniu do otrzymanej kwoty nie powstanie obowiązek podatkowy. W przypadku transakcji wewnątrzwspólnotowych obowiązek podatkowy powstaje bowiem co do zasady w dniu wystawienia faktury.

W praktyce zdarza się jednak, że podatnicy traktują fakturę jako formę wezwania do zapłaty i w związku z tym –mimo braku takiego obowiązku –  wystawiają faktury zaliczkowe również w transakcjach z kontrahentami unijnymi. Trzeba jednak przy tym zaznaczyć, że wystawienie faktury dokumentującej zaliczkę w WDT nie powoduje powstania obowiązku podatkowego. Stanowisko takie potwierdza -fiskus, np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 17 marca 2014 r. (nr IBPP4/443-659/13/PK). Konieczność wykazania transakcji w deklaracji VAT powstanie zatem dopiero w momencie wystawienia faktury dokumentującej faktyczną dostawę lub – jeżeli faktura nie zostanie wystawiona, a dostawa będzie miała miejsce – 15. dnia następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy.

Wątpliwości po stronie podatników pojawiają się zatem w sytuacji, gdy w momencie otrzymania zaliczki sprzedawca nie wie czy będzie to dostawa krajowa, czy wewnątrzwspólnotowa. Podatnicy nie wiedzą wówczas, czy otrzymaną od kontrahenta zaliczkę należy opodatkować zgodnie z zasadami dla transakcji krajowej, czy uznać ją za nierodzącą obowiązku podatkowego z uwagi na wewnątrzwspólnotowy charakter.

Co na to MF

Omawiany problem był przedmiotem interpretacji Ministra Finansów (MF) z 29 stycznia 2016 r. (IPPP3/4512-907/15-2/JF). We wniosku o interpretację wnioskodawca wskazał, że:

  • kontrahenci spółki są zarejestrowani na potrzeby VAT zarówno w Polsce, jak i w innych państwach Unii Europejskiej,
  • w momencie otrzymania zaliczki od kontrahenta spółka nie posiada informacji na temat tego, czy towary, których dotyczy zaliczka, będą przedmiotem dostawy krajowej, czy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

MF w uzasadnieniu interpretacji zwróciło uwagę, iż w chwili otrzymania przez podatnika zaliczki przedmiot dostawy jest znany. Jedynym nierozstrzygniętym aspektem transakcji jest kwestia, czy towar zostanie dostarczony do kontrahenta na terytorium Polski, czy zostanie wywieziony do innego kraju Unii Europejskiej. MF uznał, iż tego typu wątpliwości nie mogą skutkować brakiem powstania obowiązku podatkowego z tytułu otrzymanej zaliczki. W konsekwencji, w ocenie MF, w przypadku braku pewności co do kwalifikacji dostawy jako krajowej lub wewnątrzwspólnotowej, zaliczkę należy opodatkować stawką właściwą dla dostawy towarów na terytorium kraju. Taka sytuacja może wiązać się z obowiązkiem przejściowego finansowania niejednokrotnie wysokich kwot w VAT. W przypadku gdy towary zostaną ostatecznie wywiezione na terytorium innego państwa członkowskiego i podatnik będzie posiadał dokumenty potwierdzające dostarczenie tych towarów do nabywcy (a zatem zostaną spełnione warunki dla zastosowania  0-proc. stawki dla WDT), będzie mógł dokonać korekty deklaracji VAT za okres, w którym wykazał tę zaliczkę, i tym samym odzyskać zapłacony VAT.  

A jeżeli nie opodatkuje…

Podatnicy, którzy wstrzymują się z opodatkowaniem zaliczki i czekają, aż dowiedzą się, jaki jest kraj docelowy wysyłki, muszą liczyć się z dotkliwymi konsekwencjami takich decyzji. Jeśli bowiem towar ostatecznie nie opuści terytorium kraju, to transakcja powinna być wówczas zakwalifikowana jako dostawa krajowa, a tym samym obowiązek podatkowy w odniesieniu do zaliczki powstanie na zasadach ogólnych, tj. w momencie jej otrzymania. Podatnik będzie zatem zobowiązany do dokonania korekty deklaracji za okres, w którym otrzymał zaliczkę, oraz zapłaty podatku należnego wraz z ewentualnymi odsetkami za zwłokę. Bezpieczniejszym podatkowo rozwiązaniem w razie wątpliwości w zakresie kwalifikacji dostawy wydaje się zatem opodatkowanie otrzymanej zaliczki.

Podstawa prawna
Ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 710).

 

 

 

Puls Biznesu

Lidia Adamek-Baczyńska
Doradca podatkowy, Partner w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Natalia Błażejewska
Consultant w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Tekst został opublikowany w dzienniku Puls Biznesu w dniu 07.03.2017.

W praktyce gospodarczej zdarza się, że podatnicy przez pomyłkę wystawiają fakturę na rzecz podmiotu, który nie jest faktycznym odbiorcą towaru bądź usługi lub wystawiają fakturę przed transakcją, do której z różnych względów ostatecznie nie dochodzi. Wystawienie takiej faktury wynikać może z różnych okoliczności. Przykładowo sprzedawca wystawił fakturę za towar przed jego dostawą, a następnie okazało się, że nabywca towaru nie kupił lub kupił go inny podmiot. Czy w takich sytuacjach mamy do czynienia z tzw. pustymi fakturami? Jeśli tak, co należy zrobić, aby uniknąć negatywnych konsekwencji w związku z ich wystawieniem?

Na gruncie przepisu art. 108 ust. 1 ustawy o VAT każdy podmiot, który wystawi fakturę z wykazaną na niej kwotą podatku VAT jest zobowiązany do jej zapłaty, nawet w sytuacji, gdy przedmiotowa faktura w rzeczywistości nie dokumentuje żadnej czynności. Zatem, co do zasady, VAT wykazany na nieprawidłowo wystawionej fakturze również podlega zapłacie. Wyjątkiem byłaby tu sytuacja, gdyby taka faktura została skutecznie anulowana. Jakkolwiek przepisy polskiej ustawy o VAT nie wskazują na możliwość anulowania faktury, w praktyce jest to rozwiązanie stosowane przez podatników i akceptowane przez organy podatkowe.

Anulowanie faktury jest jednak możliwe tylko w przypadku, gdy faktura nie została wprowadzona do obrotu tj. skutecznie doręczona jej odbiorcy. W praktyce anulowanie powinno odbyć się poprzez opatrzenie faktur VAT odpowiednią adnotacją o przyczynie oraz okolicznościach tej czynności. Faktury anulowane powinny być zachowane w dokumentacji podatkowej podatnika, bez wprowadzania ich do ewidencji i wykazywania wynikających z nich kwot w deklaracji VAT.

Jeżeli jednak faktura pusta została dostarczona do odbiorcy, wówczas podatnik nie może jej już anulować.

Co w takim przypadku? Wydaje się, że jedyną możliwością, aby wycofać taką fakturę jest wówczas wystawienie faktury korygującej. Zasadniczo, przepisy ustawy o VAT dopuszczają możliwość wystawienia faktur korygujących do zera w zakresie faktur zawierających błędy. Podatnicy powinni mieć jednak na uwadze, że regulacje ustawy o VAT nie odnoszą się wprost do sytuacji, w której cały dokument jest wystawiony nieprawidłowo, np. przez pomyłkę. Możliwość korekty faktury pustej nadal pozostaje kwestią sporną, zarówno dla organów podatkowych jak i sądów administracyjnych.

Co do zasady sądy administracyjne, powołując się na orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE, dopuszczają możliwość korekty takiej faktury. Ważne jest jednak, aby podatnik dokonał takiej korekty w odpowiednim momencie. Moment wystawienia faktury korekty powinien umożliwić całkowitą eliminację ryzyka jakichkolwiek uszczupleń we wpływach podatkowych (np. odbiorca nie zdążył jeszcze odliczyć VAT z takiej faktury). Skorygować faktury pustej podatnik nie może po wszczęciu kontroli podatkowej, w ramach której faktury puste zostały zidentyfikowane przez organ podatkowy.

Możliwość korekty faktury pustej jest zatem w dużej mierze uzależniona od indywidualnej sytuacji podatnika. Jeżeli przyczyną wystawienia faktury pustej był błąd podatnika, a nie celowe działanie, wówczas podatnik ma możliwość skorygowania faktury pustej i organy powinny taką fakturę korygującą akceptować.

 

Dziennik Gazeta Prawna

Magdalena Szczepańska
Doradca podatkowy, Manager w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Natalia Błażejewska
Consultant w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Artykuł został opublikowany w Dzienniku Gazeta Prawna w dniu 06.03.2017.

Świadczę usługi promocji, doradcze oraz pośrednictwa przy wynajmie powierzchni w centrach handlowych na rzecz osób trzecich. Moje wynagrodzenie zależy od wykonania poszczególnych etapów całej usługi. To m.in. koordynowanie i podejmowanie działań promocyjnych – 40 proc., prezentowanie centrów, przekazywanie informacji, przygotowanie ofert najmu – 40 proc.- oraz raportowanie - 20 proc.. Każda część wynagrodzenia staje się należna wyłącznie w przypadku zakończenia danego etapu usług. Zdarza się, że niektórzy kontrahenci, płacą mi za pierwszy etap przed wykonaniem jakichkolwiek czynności. Czy płatność ma wówczas formę zapłaty za usługę częściową, czy zaliczki? Jakie konsekwencje powoduje otrzymanie zapłaty? W którym momencie VAT staje się wymagalny?

Na gruncie podatku VAT różnica pomiędzy zaliczką a płatnością za częściowo wykonane świadczenie polega na tym, że obowiązek podatkowy z tytułu ich otrzymania powstaje w innym momencie. Przy zaliczce VAT staje się wymagalny już w dniu otrzymania zapłaty, a otrzymujący płatność ma obowiązek wykazania go  w swoim rozliczeniu VAT.

Przy płatności za świadczenie/dostawę częściową, obowiązek podatkowy powstaje w stosunku do konkretnej części tego świadczenia w momencie jego zakończenia, jeżeli dla tej części świadczenia ustalono zapłatę.  Rozstrzygnięcie kiedy część usługi można uznać za wykonaną jest tutaj kluczowe. Jest to przede wszystkim uzależnione od ustaleń podjętych pomiędzy stronami, najczęściej sprecyzowanych w umowie lub harmonogramie wykonania prac. Pewne jest jednak, iż aby powstał obowiązek podatkowy w tym zakresie, jakaś część prac musi zostać zakończona.

Jak w takim razie mają postępować podatnicy, którzy otrzymują płatność przed zakończeniem świadczenia? Czym należy się kierować by rozstrzygnąć czy stanowi ona zaliczkę czy inną płatność otrzymaną przed zakończeniem świadczenia?

Istotne cechy zaliczki

Przepisy ustawy o VAT nie precyzują, co należy rozumieć przez pojęcie zaliczki. Pewne cechy zaliczki na gruncie VAT można określić na podstawie interpretacji indywidualnych wydawanych przez ministra finansów (np. interpretacje wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 29 stycznia 2016 r., nr IPPP3/4512-907/15-2/JF, Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 27 października 2015 r., nr ITPP2/4512-862/15/RS oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu  z 9 marca 2016 r., nr ILPB3/4510-1-542/15-2/AO). Wynika z nich przede wszystkim, że aby zapłata została uznana za zaliczkę:

  • musi zostać dokonana na poczet konkretnej transakcji, tj. przyszłe świadczenie powinno być określone jednoznacznie co do rodzaju (określone powinny być cechy identyfikujące rodzaj towaru lub usługi),
  • konkretyzacja przyszłego świadczenia powinna być wystarczająco dokładna dla określenia zasad opodatkowania. Przede wszystkim podatnik powinien móc określić miejsce świadczenia i stawkę podatku
  • w momencie dokonania płatności strony nie mają intencji zmiany świadczenia w przyszłości
  • istnieje możliwość zwrotu zapłaty - brak charakteru definitywnego, ostatecznego.

Zapłata spełniająca łącznie powyższe przesłanki może zostać uznana przez otrzymującego jako zaliczka i powodować konsekwencje na gruncie VAT. Warto jednak pamiętać, że nie każda zaliczka powoduje obowiązek wystawienia faktury oraz zapłaty podatku.

Bez obowiązku podatkowego

Podatnik nie ma obowiązku wystawienia faktury oraz uiszczenia VAT, jeśli otrzyma zaliczkę na poczet:

  • dostawy energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego,
  • usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych,
  • usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze,
  • usług ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia,
  • usług stałej obsługi prawnej i biurowej,
  • usług wymienionych w poz. 140 - 153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy o VAT,
  • wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
  • wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Znaczenie ustaleń umownych

W praktyce zdarza się również, że konkretna płatność nie stanowi zaliczki, lecz zapłatę za wykonanie pewnego etapu pracy i jako taka podlega opodatkowaniu VAT. W konkretnej sytuacji strony mogą bowiem ustalić, że świadczenie ma charakter usługi przyjmowanej częściowo, tj. usługi, w której możliwe jest wyodrębnienie poszczególnych etapów prac. Na gruncie ustawy o VAT (art. 19a ust. 2) za usługę przyjmowaną częściowo uznaje się każdą usługę, dla której nie tylko można wyodrębnić poszczególne etapy prac odbierane przez usługobiorcę, ale również dla każdego wykonanego etapu strony muszą określić zapłatę. 

Powyższy przepis będzie miał zatem zastosowanie, jeżeli strony:

  • ustalą, że świadczona usługa jest przyjmowana częściowo,
  • określą dla poszczególnych części zapłatę.

Gdy powyższe warunki zostaną spełnione, obowiązek podatkowy w VAT powstanie z chwilą wykonania każdego z etapów usługi przyjmowanej częściowo.

W rozpatrywanej sytuacji zasadniczo mamy do czynienia z usługami wykonywanymi częściowo, za które  płatność jest określona i należna po spełnieniu określonych warunków. Obowiązek podatkowy w VAT powstanie zatem w dniu, w którym dana część usługi została wykonana.

Jednakże zapłata przed realizacją usług wynikających z pierwszego etapu prac, którą podatnik otrzyma na poczet ich wykonania, powinna zostać zaklasyfikowana dla potrzeb VAT jako zaliczka. Nawet wówczas, gdy odnosić się będzie do konkretnego lecz  niewykonanego jeszcze etapu prac. W takim przypadku na świadczącym usługi ciąży również obowiązek rozliczenia należnego podatku VAT w stosunku do otrzymanej kwoty w deklaracji VAT składanej za miesiąc otrzymania zaliczki (z art. 19a ust 8 ustawy o VAT).

Podstawa prawna
Ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług  (tj. Dz.U.2016.710 ze zm.).

 

Puls Biznesu

Lidia Adamek-Baczyńska
Doradca podatkowy, Partner w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Olga Palczewska
Consultant w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Artykuł został opublikowany w dzienniku Puls Biznesu w dniu 03.03.2017.

Dostawa zamówionych przez kontrahenta towarów za pośrednictwem firmy kurierskiej, z którą sprzedawca zawarł umowę jest bardzo powszechną praktyką. Sprzedawca poza zapłatą za towar otrzymuje wówczas również zapłatę za ich transport. Podatnicy mają jednak wątpliwość, w jaki sposób opodatkować koszty transportu w sytuacji, gdy dotyczą one towarów opodatkowanych różnymi stawkami VAT?. Czy w takiej sytuacji powinny być one w całości opodatkowane 23 procentową stawką VAT? A może koszty przesyłki należy doliczyć proporcjonalnie do wartości sprzedanych towarów i opodatkować je taką stawką jak towar, którego dotyczą?

Przepisy ustawy o VAT wskazują, że podstawa opodatkowania obejmuje m.in. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy (art. 29a ust. 6 pkt 2). Oznacza to, że co do zasady koszty transportu są wliczane w podstawę opodatkowania dostarczanego towaru i jako takie powinny być opodatkowane VAT wg zasad właściwych dla dostawy towarów. Powyższe potwierdza minister finansów (MF). W wydanych w 2016 r. interpretacjach indywidualnych MF wskazuje, iż koszty transportu powinny być opodatkowane taką stawką jak dostarczany towar (np. 2461-IBPP2.4512.849.2016.1.WN, IPPP1/4512-81/16-7/RK, ILPP2/4512-1-847/15-4/SJ, IPPP3/4512-1057/15-2/ISZ). Organy podatkowe zgodnie bowiem twierdzą, że w takim przypadku transport towarów nie stanowi samodzielnej usługi, lecz jest elementem podstawowej czynności, jaką jest sprzedaż towarów.

Należy jednak zwrócić uwagę, że aby koszty transportu mogły zostać wliczone do podstawy opodatkowania dostarczanych towarów, transport nie może zostać uznany za odrębne świadczenie na gruncie VAT. Brak jest jednak w przepisach ustawy o VAT rozstrzygnięcia kwestii, kiedy dane świadczenie na gruncie VAT należy uznać za odrębne. Zasadniczo w orzecznictwie wskazuje się, że odrębne fakturowanie, cena i możliwość wyboru usługodawcy świadczenia dodatkowego mogą przesądzać o tym, że nie powinno one zostać wliczone w podstawę opodatkowania VAT świadczenia głównego. W praktyce oznacza to, że w celu potwierdzenia, że  transport należy wliczyć do podstawy podatkowania towarów, należałoby potwierdzić, że nie jest on fakturowany odrębnie od dostawy towarów, nie została dla niego ustalona odrębna cena i nabywca nie ma możliwości wyboru usługodawcy usług transportowych. W interpretacjach MF kwestia wyodrębnienia transportu wydaje się jednak być nieistotna. Mimo że MF wskazuje, że dla zastosowania tej samej stawki VAT usługa transportu nie może stanowić świadczenia odrębnego od dostawy towarów, nie precyzuje jednak kiedy do takiej sytuacji może dojść.

 

Rzeczpospolita

Arkadiusz Böhm
Doradca podatkowy, Manager w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Komentarz został opublikowany w dzienniku Rzeczpospolita w dniu 27.02.2017  

Zmiany wprowadzone od 1 stycznia, powinny ułatwić przedsiębiorcom prowadzenie działalności. Mają temu służyć redukcja niektórych obowiązków administracyjnych i doprecyzowanie części zagadnień, które dotychczas sprawiały problemy.

Uchwalona w grudniu 2016 r. ustawa o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego przedsiębiorców, która weszła w życie z początkiem bieżącego roku, jest elementem strategii implementacji ułatwień dla przedsiębiorców w celu poprawy warunków prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Zmiany, które polegają w głównej mierze na redukcji wybranych obowiązków administracyjnych oraz doprecyzowaniu części zagadnień budzących problemy interpretacyjne, objęły łącznie 20 ustaw, w tym ordynację podatkową oraz ustawę o swobodzie działalności gospodarczej.

Nowe instytucje

Zmiany w ordynacji podatkowej mają na celu stabilizację otoczenia prawno-podatkowego przedsiębiorców, w szczególności poprzez wprowadzenie instytucji tzw. objaśnień podatkowych oraz usankcjonowanie wpływu linii interpretacyjnej organów interpretacyjnych na sytuację wszystkich podatników, a nie jedynie adresatów interpretacji (tzw. klauzula „pewności prawa”).

Objaśnienia

Charakter objaśnień podatkowych w praktyce zbliżony jest do interpretacji ogólnych, co znajduje odzwierciedlenie w konstrukcji art. 14a ordynacji podatkowej, w którym oba instrumenty zostały uregulowane

Zasadnicza różnica pomiędzy interpretacjami ogólnymi a objaśnieniami podatkowymi polega na nadaniu tym drugim bardziej praktycznego charakteru. W efekcie, objaśnienia podatkowe mają zawierać praktyczne informacje dotyczące stosowania przepisów prawa podatkowego, m.in. poparte przykładami, a nie jedynie wskazywać ich prawidłową wykładnię, co ma miejsce w przypadku interpretacji ogólnych.

W gąszczu przepisów podatkowych każdy instrument, który może pomóc podatnikom w prawidłowy sposób rozumieć poszczególne regulacje, należy uznać za użyteczny. Pytanie tylko czy minister rozwoju i finansów będzie aktywnie korzystał z tego instrumentu?

Klauzula pewności prawa

Istota klauzuli „pewności prawa” sprowadza się do zasady, że zastosowanie się podatnika do utrwalonej praktyki interpretacyjnej organów interpretacyjnych będzie chronić podatnika na takich samych zasadach jak w przypadku uzyskania przez niego interpretacji indywidualnej.

Implementacja tej zasady oznacza prawne usankcjonowanie dotychczasowego podejścia stosowanego przez podatników, którzy w praktyce korzystali z wyjaśnień zawartych w interpretacjach indywidulanych wydawanych w podobnych stanach faktycznych. Takie podejście nie gwarantowało im jednak ochrony prawnej. 

Wprowadzona zmiana polegająca na nadaniu mocy ochronnej utrwalonej praktyce interpretacyjnej bez wątpienia zasługuje na aprobatę. Jak zwykle bywa w praktyce, bezpieczne stosowanie omawianej zasady nie będzie jednak proste. Kluczowa jest tu bowiem wnikliwa analiza interpretacji wydanych w okresie kilkunastu miesięcy poprzedzających konkretne zdarzenie u podatnika, na co podatnik niestety zwykle nie ma czasu. W efekcie, korzystanie z tego instrumentu będzie wymagało wsparcia ze strony doradców.

Nieprawidłowe zastosowanie stawek VAT

Poprzez dodanie do ordynacji podatkowej art. 165c wprowadzono także zasadę, zgodnie z którą nie wszczyna się postępowania podatkowego, gdy wskutek objęcia danego okresu rozliczeniowego powtórną kontrolą podatkową ujawniono w jej trakcie wyłącznie nieprawidłowości w zakresie stosowania obniżonych stawek VAT, które to nieprawidłowości nie zostały ujawnione podczas poprzedniej kontroli.

W praktyce zasada ta może mieć dla podatników ogromne znaczenie, ponieważ zwalnia ich z negatywnych konsekwencji nieprawidłowości popełnionych w trakcie kontroli przez organy podatkowe lub zmiany linii interpretacyjnej przepisów przez te organy.

Niestety, nowe przepisy zawierają także wiele warunków, które muszą być spełnione, aby możliwe było zastosowanie tej zasady, co może ją w wielu przypadkach skutecznie wyłączać.

Ustawa o swobodzie działalności

Zamiany w zakresie ustawy o swobodzie działalności gospodarczej skupiają się w głównej mierze na regulacjach związanych z wpisem i udostępnianiem danych przedsiębiorcy w CEIDG oraz na przepisach dotyczących kontroli działalności przedsiębiorcy.

Obecnie istnieje możliwość prowadzenia, za zgodą przedsiębiorcy, wspólnych kontroli przez kilka organów oraz zakaz przeprowadzania ponownych kontroli w identycznym zakresie, niestety z wieloma wyjątkami.

Wprowadzono również zasadę wdrażania kontroli na podstawie identyfikacji prawdopodobieństwa naruszenia prawa ("analiza ryzyka"), co w założeniu powinno prowadzić do częstszych kontroli u nieuczciwych przedsiębiorców, a rzadszych u podmiotów właściwie wywiązujących się ze swoich obowiązków. Do ustawy o swobodzie działalności gospodarczej zaimplementowano również klauzulę „pewności prawa” zakładającą ochronę prawną przedsiębiorcy, w sytuacji gdy będzie się on stosował do utrwalonej praktyki interpretacyjnej organu administracji publicznej lub państwowej jednostki organizacyjnej, np. ZUS (art. 10a ust. 5 i 6 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej).

Na ocenę zmian trzeba jeszcze poczekać

Podsumowując, co do zasady zmiany wprowadzone ustawą o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego przedsiębiorców należy ocenić pozytywnie. Jednocześnie trzeba jednak pamiętać, że to tylko niewielki ułamek wszystkich zmian dotyczących otoczenia prawnego przedsiębiorców, które ustawodawca zaplanował na 2017 r., takich jak m.in. liczne zmiany w przepisach podatkowych, czy reorganizacja aparatu skarbowego.

Holistyczne spojrzenie na nowelizacje przepisów rzutujących na działalność gospodarczą przedsiębiorców nakazuje większą wstrzemięźliwość w jednoznacznie pozytywnej ocenie kierunku wprowadzanych zmian.

Podstawa prawna:
ustawa z 16 grudnia 2016 r. o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego przedsiębiorców (DzU z 2016 r. poz. 2255)

 

Puls Biznesu

Magdalena Saja
Doradca podatkowy, Managing Partner w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Olga Palczewska
Consultant w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Artykuł został opublikowany w dzienniku Puls Biznesu w dniu 21.02.2017.

Jedną z kwestii budzących wątpliwości podatników w przypadku fuzji jest przejście ochrony prawnej wynikającej z interpretacji indywidualnej uzyskanej przez spółkę przejmowaną. Podatnicy zastanawiają się czy w przypadku połączenia się spółek to na podmiot przejmujący – jako następcę prawnego – przechodzi ochrona wynikająca z takiej interpretacji indywidualnej.

Co do zasady podmiot przejmujący wstępuje we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki spółki przejmowanej. Czy oznacza to, że w każdym przypadku nabywa on również ochronę wynikającą z uzyskanych przez podmiot przejmowany interpretacji indywidualnych? Niekoniecznie. Zarówno organy podatkowe w swoich interpretacjach indywidualnych, jak i sądy administracyjne prezentują w tym zakresie niejednolite podejście, skutkiem czego ukształtowały się dwie linie interpretacyjne i orzecznicze.

Zgodnie z pierwszą, spółka przejmująca może skorzystać z interpretacji wydanej na rzecz spółki przejmowanej wyłącznie w sytuacji gdy ta zastosowała się do niej przed dniem połączenia (np. II FSK 2046/10, II FSK 2486/11, II FSK 2085/13). W praktyce oznacza to, że w przypadku, gdy interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które ziści się po fuzji spółek, podmiot przejmujący nie uzyska ochrony wynikającej z tej interpretacji indywidualnej.

Bardziej przyjazna dla podatnika jest druga linia orzecznicza. Zgodnie z nią skorzystanie z ochronnego skutku interpretacji indywidualnej przysługuje spółce przejmującej niezależnie od tego, czy spółka przejmowana zdążyła zastosować się do interpretacji wydanej na jej rzecz, czy też nie (II FSK 2210/14, II FSK 2903/14). Chroni ona zatem spółkę przejmującą nawet wtedy, gdy zdarzenie będące przedmiotem wniosku o interpretację ziści się dopiero po fuzji - oczywiście pod warunkiem zachowania tożsamości stanu faktycznego będącego przedmiotem interpretacji.

Pocieszającym jest fakt, że orzeczenia NSA wydane w ostatnim czasie wpisują się w tę drugą linię orzeczniczą. W wyrokach wydanych w drugiej połowie 2016 r. sądy administracyjne potwierdzały bowiem możliwość skorzystania przez spółkę przejmującą z ochrony wynikającej z interpretacji wydanej na rzecz spółki przejmowanej niezależnie od tego kiedy doszło do realizacji zdarzenia opisanego we wniosku. Trzeba jednak pamiętać, że korzystny wyrok NSA nie chroni indywidualnego podatnika. Mając zatem na uwadze, że kwestia ta nadal nie wynika wprost z przepisów prawa, pełne zabezpieczenie praw spółki przejmującej nastąpi poprzez uzyskanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.  

Dużym ułatwieniem byłoby z pewnością poznanie jasnego stanowiska Ministra Rozwoju i Finansów w tej sprawie. A pamiętajmy, że od tego roku wśród instrumentów, którymi może on pomóc podatnikom w prawidłowy sposób rozumieć poszczególne przepisy, pojawiły się tzw. objaśnienia podatkowe. Ich celem jest przekazanie podatnikom praktycznych informacji dotyczących stosowania regulacji podatkowych. Pozostaje mieć tylko nadzieje, że minister zechce z niego skorzystać.

 

Rzeczpospolita

Lidia Adamek-Baczyńska
Doradca podatkowy, Partner w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Natalia Błażejewska
Consultant w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Tekst został opublikowany w dzienniku Rzeczpospolita w dniu 20.02.2017.

Aby prawidłowo zaklasyfikować usługę i rozliczyć VAT, należy wziąć pod uwagę m.in. czy dotyczy ona określonej, wydzielonej powierzchni, która jest nieodzownym elementem świadczenia, a przedstawiciele nabywcy mają dostęp do obiektu.

Prawidłowe ustalenie miejsca świadczenia oraz podmiotu zobowiązanego do zapłaty VAT przy usługach związanych z nieruchomością ma ogromne znaczenie dla prawidłowego rozliczenia VAT, zwłaszcza w transakcjach między podmiotami zagranicznymi. Wątpliwości podatników budzi jednak zasadnicza kwestia - jaką usługę należy uznać za związaną z nieruchomością.

Katalog otwarty

W art. 28e ustawy o VAT znajduje się otwarty katalog usług, które mogą zostać uznane za związane z nieruchomością. Są to:

  • usługi rzeczoznawców i agentów nieruchomości,
  • usługi zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi,
  • usługi przyznawania prawa użytkowania nieruchomości (usługi najmu, dzierżawy i podobne),
  • usługi związane z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego.

O ile ww. usługi nie budzą wątpliwości podatników odnośnie do ich kwalifikacji jako usług związanych z nieruchomością, o tyle istnieje wiele usług, których prawidłowa klasyfikacja dla potrzeb VAT takie wątpliwości powoduje. Do takich usług można zaliczyć np. usługi instalacji oprogramowania do zarządzania wodą lub energią w budynkach, usługi magazynowania towarów, usługi instalacji maszyn w hali produkcyjnej, usługi notarialne dotyczące przenoszenia praw własności do nieruchomości, usługi czyszczenia i konserwacji budowli itp.

Warto kierować się orzecznictwem TSUE

Jak wskazano powyżej, ustawa o VAT zawiera otwarty katalog usług związanych z nieruchomością, nie wskazuje jednak żadnych warunków lub przesłanek, które mogłyby pomóc podatnikowi w ustaleniu czy świadczona przez niego usługa jest usługą związaną z nieruchomością czy nie.

W prawidłowej klasyfikacji usługi podatnikowi może pomóc orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. sprawa C-166/05 lub C-155/12). Zgodnie z treścią wyroków TSUE, aby ustalić czy dana usługa powinna być uznana za związaną z nieruchomością, podatnik powinien wziąć pod uwagę następujące okoliczności:

  • czy usługi związane są z konkretną nieruchomością (związane z określoną powierzchnią, wydzieloną w sposób trwały, o określonym adresie lokalizacji),
  • czy związek pomiędzy usługą a nieruchomością jest wystarczająco bezpośredni,
  • czy nieruchomość jest centralnym i nieodzownym elementem tego świadczenia,
  • czy pracownicy lub przedstawiciele nabywcy usług mają prawo do korzystania z nieruchomości lub mają dostęp do nieruchomości.

Fiskus ma takie samo zdanie

Podejście prezentowane przez TSUE jest potwierdzone przez obecne stanowisko ministra finansów. Przykładowo, w interpretacji z 2 sierpnia 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach (IBPP4/4512-66/16-1/EK) zakwalifikował usługi zarządzania, administracji i marketingu świadczone przez spółkę dla konkretnego projektu centrum handlowego, zlokalizowanego na terytorium Polski, za usługi związane z nieruchomością. Argumentował to faktem, że usługi te są powiązane z konkretną nieruchomością, która jest nieodzownym elementem świadczonych usług.

Dlaczego jest to takie ważne

Przepisy ustawy o VAT zawierają regulacje ogólne dotyczące miejsca świadczenia usług (tj. miejsca ich opodatkowania VAT). Miejscem świadczenia usług przy świadczeniu usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej (art. 28b ust. 1 ustawy o VAT). Zasada ta nie znajduje jednak zastosowania dla usług związanych z nieruchomością. Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomością jest bowiem miejsce położenia nieruchomości (art. 28e ustawy o VAT).

Przykład

Miejscem świadczenia usług wykonania projektu rozbudowy budynku użytkowego zamówionych przez polskiego podatnika u austriackiego architekta, a dotyczących nieruchomości położonej w Niemczech będzie terytorium Niemiec. Usługa dotyczy bowiem konkretnej nieruchomości. Niezależnie od statusu i rezydencji stron transakcji, usługa uznawana jest za świadczoną w miejscu położenia nieruchomości.

W sytuacji jednak, gdyby ten sam projekt był na tyle uniwersalny, że mógłby zostać wykorzystany do rozbudowy wielu różnych nieruchomości, wtedy usługi jego przygotowania jako związane z nieruchomością budziłyby wiele wątpliwości. Przy braku związku usługi z konkretną nieruchomością tego typu usługi podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Miejscem opodatkowania VAT takiej usługi byłaby Polska, tj. kraj, w którym nabywca posiada siedzibę.

Który podmiot zapłaci daninę

W celu prawidłowego rozliczenia VAT z tytułu usług związanych z nieruchomością, wraz z ustaleniem miejsca świadczenia, należy ustalić który podmiot: sprzedawca czy nabywca jest podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia VAT z tytułu tej transakcji.

Ustawa o VAT przewiduje, że dla celów rozliczenia transakcji pomiędzy dwoma podatnikami – zagranicznym usługodawcą (podmiotem nieposiadającym siedziby ani uczestniczącego w tej transakcji stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce) a polskim usługobiorcą możliwe jest zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT). Zgodnie z nim, obowiązek naliczenia VAT od tej transakcji zostaje przeniesiony z usługodawcy na usługobiorcę.

Wyłączenie odwrotnego obciążenia

Mechanizm ten nie znajduje jednak zastosowania, jeżeli usługi są związane z nieruchomością, a zagraniczny usługodawca jest zarejestrowany dla celów VAT w Polsce. W takim przypadku podmiotem zobowiązanym do naliczenia i zapłaty VAT będzie właśnie ten zagraniczny usługodawca. Powinien on wówczas wystawić fakturę z VAT, wykazać ją w swoim rozliczeniu oraz zapłacić podatek do urzędu skarbowego.

W przypadku jednak, gdy zagraniczny usługodawca nie jest zarejestrowany dla celów VAT w Polsce, mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie dla usług związanych z nieruchomością. Wówczas zagraniczny podmiot wystawia fakturę bez VAT, za to z adnotacją „odwrotne obciążenie”.

Trzeba każdorazowo przeanalizować planowaną transakcję

Określenie czy w danym przypadku mamy do czynienia z usługą związaną z nieruchomością jest o tyle istotne, że transakcja błędnie zakwalifikowana jako:

  • opodatkowana VAT na zasadach odwróconego obciążenia powoduje ryzyko powstania zaległości w VAT po stronie sprzedawcy, który nie wykazał go na wystawionej fakturze,
  • opodatkowana VAT przez sprzedawcę powoduje ryzyko powstania zaległości podatkowej po stronie usługobiorcy, który nieprawidłowo odliczył VAT, gdyż nie powinien on zostać wykazany na fakturze.

W związku z tym podatnicy powinni każdorazowo przeanalizować planowane transakcje pod kątem ich klasyfikacji w VAT, celem ustalenia prawidłowego sposobu opodatkowania tego typu usług.

Podstawa prawna:
art. 28b ust. 1 oraz art. 28e ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. DzU z 2016 r. poz. 710 ze zm.)

 

Rzeczpospolita

Lidia Strzelecka
Doradca podatkowy, Senior Manager w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Anna Trojanowska
Consultant w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.  

Artykuł został opublikowany w dzienniku Rzeczpospolita w dniu 06.02.2017.

Zdaniem sądów, te same zasady rozliczenia straty na sprzedaży wierzytelności należy stosować do należności przedawnionych i nieprzedawnionych. Przyjęcie przez przedsiębiorców tego stanowiska może jednak prowadzić do sporów z fiskusem.

Prowadzenie działalności gospodarczej często wiąże się z ryzykiem występowanie sytuacji, w których przedsiębiorcy nie otrzymują zapłaty od swoich kontrahentów za dostarczone towary lub świadczone usługi. W niektórych przypadkach wierzycielowi udaje się skutecznie wyegzekwować płatność od dłużnika, jednak niekiedy do zapłaty w ogóle nie dochodzi.

Co prawda ustawa o CIT przewiduje możliwość rozliczenia w kosztach podatkowych nieściągalnych wierzytelności, jednak podatnik musi spełnić wiele warunków ściśle określonych w tej ustawie. Sformalizowane reguły ujmowania w kosztach podatkowych nieściągalnych wierzytelności mogą powodować, że przedsiębiorca nie rozliczy trudnych do wyegzekwowania płatności, co ostatecznie może doprowadzić do ich przedawnienia.

Z kolei art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy o CIT stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione. W takim przypadku nie dość, że podatnik musiał wykazać przychód z tytułu przedmiotowej wierzytelności, to w dodatku nie może rozliczyć jej w swoich kosztach podatkowych, ponieważ uległa ona przedawnieniu.

Czasem lepiej sprzedać i stracić mniej

W celu zmniejszenia ekonomicznej straty powstałej w związku z takimi transakcjami, przedsiębiorcy często decydują się sprzedać przedawnione wierzytelności firmom, które profesjonalnie zajmują się egzekwowaniem należności. W związku z tym, że wierzytelności te, zgodnie z kodeksem cywilnym, są już przedawnione, a ryzyko braku możliwości ich skutecznego egzekwowania wzrasta, przedsiębiorcy sprzedają je po cenach niższych niż wartość nominalna wierzytelności. I w tym miejscu po stronie podatników często pojawia się pytanie: czy straty powstałe na sprzedaży przedawnionych wierzytelności mogą zostać rozpoznane w kosztach uzyskania przychodu?

Dwa przepisy

Istota problemu sprowadza się do analizy dwóch przepisów zawartych w ustawie o CIT. Z jednej strony, zgodnie z jej art. 16 ust. 1 pkt 39, kosztem podatkowym jest strata z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności pod warunkiem, że wierzytelność ta została uprzednio zarachowana jako przychód należny. Z drugiej strony mamy art. 16 ust. 1 pkt 20 omawianej ustawy, który wskazuje, że podatnik nie może rozliczać w kosztach podatkowych wierzytelności, które się przedawniły.

Wydawać by się mogło, że z literalnego brzmienia tych przepisów można wywieść, iż ograniczenia zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy o CIT nie znajdą zastosowania do strat powstałych na sprzedaży przedawnionych wierzytelności. Zatem zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT należy uznać, że jedynym kryterium, które musi zostać spełnione, aby strata powstała na sprzedaży wierzytelności została rozpoznana w kosztach podatkowych, jest uprzednie zaliczenie tej wierzytelności do przychodów podatkowych.

Stanowisko organów

Organy podatkowe konsekwentnie odmawiają jednak podatnikom prawa do rozpoznania w kosztach uzyskania przychodów strat powstałych na sprzedaży przedawnionych wierzytelności, nawet jeśli zostały one uprzednio zarachowane jako przychody należne. Zdaniem organów, jakkolwiek regulacje zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT nie wprowadzają podziału na wierzytelności przedawnione lub nie, to taki podział w ustawie istnieje i jest zawarty w art. 16 ust. 1 pkt 20. Oba przytoczone powyżej przepisy należy zatem rozpatrywać łącznie (interpretacja Izby Skarbowej w Katowicach z 27 października 2016 r., 2461-IBPB-1-2.4510.799.2016.1.MS).

Zdaniem organów podatkowych zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów strat jakie powstały na sprzedaży przedawnionych wierzytelności, mogłoby prowadzić do łatwego obejścia przepisów podatkowym (np. interpretacja Izby Skarbowej w Katowicach z 18 maja 2016 r., IBPB-1-2/4510-350/16/AK oraz interpretacje Izby Skarbowej w Poznaniu z 6 sierpnia 2015 r., ILPB3/4510-1-200/15-2/JG i z 29 kwietnia 2014 r., ILPB3/423-40/14-2/KS). Jak argumentują organy podatkowe, w takich sytuacjach wystarczyłoby, żeby podatnik sprzedał przedawnioną wierzytelność - której zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy o CIT nie może rozpoznać w swoich kosztach podatkowych - za przysłowiową złotówkę, aby - zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 39 omawianej ustawy - otrzymał prawo do rozpoznania w kosztach podatkowych straty, jaka powstanie na transakcji sprzedaży.

Korzystne orzecznictwo

Korzystne dla podatników stanowisko prezentują natomiast sądy, które orzekają, że regulacje zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT nie zawierają żadnych zastrzeżeń wskazujących na możliwość rozliczenia straty powstałej na sprzedaży wierzytelności jedynie od wierzytelności nieprzedawnionych. W konsekwencji, te same zasady rozliczenia straty powstałej na sprzedaży wierzytelności należy stosować zarówno do wierzytelności przedawnionych, jak i nieprzedawnionych. Oba omawiane przepisy są niezależnymi od siebie unormowaniami i w konsekwencji podczas kalkulacji straty, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt. 39, nie można stosować ograniczeń, które są zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 20 (np. wyrok NSA z 23 sierpnia 2016 r., II FSK 1958/14; wyrok WSA w Gliwicach z 1 marca 2016 r., I SA/Gl 1121/15 oraz wyrok NSA z 5 lutego 2015 r., II FSK 3113/12).

Urzędnicy raczej zakwestionują prawo do odliczenia

Stanowisko prezentowane przez sądy zasługuje na aprobatę. Literalna wykładnia art. 16 ust.1 pkt 20 ustawy o CIT prowadzi do wniosku, że kosztów podatkowych nie stanowią wierzytelności, które zostały odpisane jako przedawnione. Przepis ten w żaden sposób nie odnosi się natomiast do strat, jakie mogą powstać w przypadku sprzedaży przedawnionych wierzytelności. Biorąc zatem pod uwagę regulacje zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT należy uznać, że jedynym warunkiem jaki musi zostać spełniony w celu zaliczenia do kosztów podatkowych strat powstałych na zbyciu przedawnionych wierzytelności jest ich wcześniejsze zarachowanie w przychodach podatkowych.

Jakkolwiek, linia orzecznicza prezentowana przez sądy jest korzystna dla podatników, to trzeba liczyć się z tym, że w przypadku rozliczenia w kosztach podatkowych strat powstałych na sprzedaży przedawnionych wierzytelności istnieje wysokie ryzyko zakwestionowania takiego działania przez organy podatkowe.

Podstawa prawna
art. 16 ust. 1 pkt 20 i 39 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. DzU z 2016 r. poz. 1888 ze zm.)

 

Rzeczpospolita

Rafał Kosiń
Doradca podatkowy, Senior Manager w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Komentarz został opublikowany w dzienniku Rzeczpospolita w dniu 01.02.2017

Komentowane orzeczenie odnosi się do zasad wydawania przez organy podatkowe postanowień o zaliczeniu zwrotu podatku na poczet bieżących oraz przyszłych zobowiązań podatkowych.

W przedmiotowej sprawie zarówno Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (III SA/Wa 3154/13) jak i NSA przyznały rację organowi podatkowemu. Sądy uznały bowiem, że jeżeli Naczelnik US miał wątpliwość co do wykazanej kwoty zwrotu podatku, to nie mógł wydać postanowienia o zaliczeniu tej kwoty na poczet innych zobowiązań podatkowych. Warunkiem bowiem niezbędnym dla wydania takiego postanowienia jest istnienie bezspornej kwoty zwrotu podatku. W ocenie NSA postanowienie w sprawie zaliczenia nadpłaty (zwrotu podatku) na poczet zobowiązań podatkowych, odzwierciedla i potwierdza wykonanie czynności rachunkowo-technicznej. Ma ono charakter formalny i samo w sobie nie przesądza ani o istnieniu zwrotu podatku, ani też o istnieniu zaległości podatkowej (zobowiązania). Jednak skoro istotą jest zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowej lub bieżących zobowiązań, to w momencie jego wydania nadpłata oraz zaległość bądź zobowiązanie muszą istnieć.

Komentowane orzeczenie potwierdziło więc prawo organów podatkowych do wstrzymania się z wydaniem postanowienia o zaliczeniu kwoty zwrotu podatku do momentu zakończenia postępowania wyjaśniającego. W konsekwencji, zwrot podatku może zostać zaliczony na poczet innych zobowiązań dopiero w chwili uznania zasadności tego zwrotu przez organ podatkowy.

 

Puls Biznesu

Lidia Adamek-Baczyńska
Doradca podatkowy, Partner w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Olga Palczewska
Consultant w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Artykuł został opublikowany w dzienniku Puls Biznesu w dniu 10.01.2017.

Od 1 stycznia 2017 r. zmieniły się przepisy ustawy o VAT dotycząc czynności rozliczanych w ramach tzw. mechanizmu odwrotnego obciążenia (przeniesienie obowiązku rozliczenia podatku VAT z tytułu świadczonych usług z dostawcy na nabywcę). Mechanizmem tym został objęty szeroki zakres robót budowlanych, które spełniają określone warunki. Oznacza to, że zarówno podmioty świadczące usługi budowlane, jak i podmioty je nabywające w celu prawidłowego rozliczenia VAT od tych usług powinny zweryfikować, czy świadczone usługi stanowią roboty budowlane na gruncie nowych przepisów ustawy o VAT.

Katalog robót budowlanych, w stosunku do których zastosowanie znajduje mechanizm odwrotnego obciążenia określono w załączniku nr 14 do ustawy o VAT i ma on charakter zamknięty. Obejmuje on szeroki zakres robót budowlanych, w tym m.in. roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, roboty ogólnobudowlane związane z budową autostrad, dróg, ulic, mostów, roboty malarskie, szklarskie i inne. Nowy załącznik wskazuje numery grupowań Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) odnoszące się do usług podlegających rozliczeniu na zasadach odwrotnego obciążenia dla potrzeb VAT. Zgodnie z przepisami art. 5a ustawy o VAT towary lub usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne. Oznacza to, że wyłącznie usługi zaklasyfikowane do wskazanych w załączniku nr 14 do ustawy o VAT grupowań PKWiU podlegają rozliczeniu dla potrzeb VAT na zasadach odwrotnego obciążenia.

Należy przy tym zwrócić uwagę, iż zgodnie z treścią rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług pewne usługi podlegają wyłączeniu z sekcji robót budowlanych (sekcja F). Do robót budowlanych nie zalicza się bowiem m.in. usług zarządzania projektami budowlanymi, wynajmu maszyn i urządzeń budowlanych przez operatora oraz usług związanych z wykonywaniem instalacji elektrycznych dla systemów bezpieczeństwa. W odniesieniu do tych usług podatnicy co do zasady nie mogą zatem zastosować mechanizmu odwrotnego obciążenia. W takim przypadku zastosowanie znajduje zasada ogólna rozliczania VAT, tj. podatnikiem VAT z tytułu świadczonych usług jest usługodawca.

Klasyfikacji do właściwego grupowania PKWiU dokonują usługodawcy. Do końca 2017 r. dla potrzeb VAT powinni oni posługiwać się PKWiU z 2008 r. W przypadku wątpliwości odnośnie do właściwego grupowania danej usługi do PKWiU, usługodawca może zwrócić się z wnioskiem o wydanie pisemnej opinii klasyfikacyjnej w tym zakresie. Co do zasady, opinie takie są wydawane w terminie jednego miesiąca, a w sprawach skomplikowanych, wymagających dodatkowych wyjaśnień – nie później niż w terminie dwóch miesięcy od daty wpływu wniosku.

 

Rzeczpospolita

Lidia Adamek-Baczyńska
Doradca podatkowy, Partner w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Natalia Błażejewska
Consultant w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Tekst został opublikowany w dzienniku Rzeczpospolita w dniu 05.01.2017.

Przekazanie firmowego samochodu na cele osobiste nie powoduje obowiązku naliczenia i zapłaty daniny, jeśli przy jego nabyciu przedsiębiorca nie miał prawa do odliczenia podatku od towarów i usług.

Samochód został zakupiony przez osobę fizyczną na podstawie faktury VAT i potem wniesiony do majątku firmy (jednoosobowa działalność gospodarcza) w kwocie brutto bez możliwości odliczenia VAT. Czy po wycofaniu takiego samochodu z firmy na cele prywatne i przy późniejszej jego sprzedaży konieczne jest naliczenie VAT? – pyta czytelniczka.

Odpowiadając na pytanie czytelniczki, należy przede wszystkim rozważyć czy zostały spełnione wszystkie przesłanki, aby nieodpłatne przekazanie samochodu podlegało opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT opodatkowaniu podlega nieodpłatne przekazanie towarów, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

  • przekazane towary należą do przedsiębiorstwa podatnika,
  • towary są przekazywane na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, 
  • podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu przekazywanego towaru lub jego części składowych.

Z przepisów wynika zatem, że wyłączenie z opodatkowania VAT przekazania samochodu osobowego jest możliwe tylko gdy podatnikowi w ogóle nie przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT w zakresie w jakim nabyte towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

W sytuacji opisanej przez czytelniczkę należy rozpatrzyć dwa możliwe scenariusze.

Nabywca nie prowadzi firmy…

Według pierwszego scenariusza samochód osobowy został nabyty przez czytelniczkę jako osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej i niedziałającą w charakterze podatnika VAT.

W takiej sytuacji czytelniczka działała jako osoba fizyczna nabywająca samochód do celów prywatnych. Ponieważ samochód ten nie był przez nią nabyty dla celów wykonywania czynności opodatkowanych VAT (działalność gospodarcza), czytelniczka nie była uprawniona do odliczenia VAT naliczonego przy jego nabyciu.

Wprowadzenie samochodu do działalności gospodarczej (majątku firmy) rozpoczętej po zakupie samochodu, nie zmienia tego stanu rzeczy. Przekazanie samochodu z majątku prywatnego do działalności gospodarczej nie jest transakcją opodatkowaną VAT. Oznacza to, że osobie fizycznej prowadzącej jednoosobową działalność gospodarczą i będącej podatnikiem VAT nadal nie przysługuje prawo do odliczenia VAT od samochodu, który został nabyty przed rozpoczęciem działalności gospodarczej na potrzeby prywatne. W takiej sytuacji wycofanie samochodu osobowego z działalności gospodarczej na cele prywatne nie podlega opodatkowaniu VAT.

Warto jednak pamiętać, że wycofanie samochodu z działalności i przekazanie go na cele prywatne będzie pozostawać poza zakresem VAT tylko, jeżeli wycofanie nie obejmuje części składowych, przy nabyciu których przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia VAT. Jeżeli wycofanie będzie obejmowało części składowe, przy których nabyciu podatnik miał prawo do odliczenia VAT, to przekazanie samochodu na cele osobiste będzie podlegało opodatkowaniu tym podatkiem. Podstawą opodatkowania będzie jednak tylko wartość rynkowa tych części składowych.

…albo ma swój biznes

W drugim scenariuszu samochód osobowy został nabyty przez czytelniczkę jako osobę fizyczną, która w momencie zakupu prowadziła już działalność gospodarczą i była podatnikiem VAT.

W takim przypadku w pierwszej kolejności należy zbadać czy nabywając samochód czytelniczka działała jako podatnik VAT. Potwierdzeniem działania czytelniczki w takim charakterze może być faktura wystawiona przez sprzedawcę samochodu, na której to fakturze wskazane zostały nazwa i adres pod jakimi czytelniczka prowadzi działalność gospodarczą. Ponadto, na działanie w takim charakterze może również wskazywać faktyczne używanie samochodu dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. W takim przypadku, co do zasady, czytelniczce przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu samochodu, nawet jeżeli z tego prawa nie skorzystała.

W takiej sytuacji wycofanie samochodu osobowego z działalności gospodarczej na cele prywatne będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

Sprzedaż samochodu osobowego, który został wycofany z działalności gospodarczej i przekazany na cele prywatne, niezależnie od tego czy jego przekazanie podlegało opodatkowaniu VAT czy nie, nie będzie opodatkowana VAT. W tej sytuacji przedsiębiorca sprzedaje bowiem swój prywatny majątek. Sprzedając samochód przedsiębiorca nie działa wówczas w charakterze podatnika VAT, a samochód nie jest towarem należącym do jego przedsiębiorstwa.

Dwie możliwości

Odpowiadając na pytanie czytelniczki, wycofanie z firmy na cele prywatne samochodu osobowego, przy nabyciu którego osoba fizyczna nie miała prawa do odliczenia VAT, nie będzie powodowało obowiązku naliczenia i zapłaty VAT od tego przekazania. Jeżeli jednak osobie fizycznej przysługiwało przy nabyciu auta prawo do odliczenia VAT, to pomimo że z niego nie skorzystała, wycofanie samochodu z działalności i jego przekazanie na cele prywatne będzie powodowało konsekwencje w VAT.

Niezależnie od tego, sprzedaż wycofanego samochodu stanowiącego majątek prywatny pozostanie poza zakresem VAT.

 

Puls Biznesu

Lidia Adamek-Baczyńska
Doradca podatkowy, Partner w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Natalia Błażejewska
Consultant w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Tekst został opublikowany w dzienniku Rzeczpospolita w dniu 05.01.2017.

Co do zasady podatek VAT z tytułu świadczenia usług podlega rozliczeniu w deklaracji za miesiąc, w którym usługa ta została wykonana. Podatnicy mają jednak wiele wątpliwości dotyczących ustalenia momentu wykonania usługi zwłaszcza wtedy, gdy usługa wykonywana jest w dłuższym okresie czasu lub odbierana jest etapami.

W celu prawidłowego rozliczenia podatku VAT konieczne jest ustalanie momentu wykonania usługi. Podatnicy mają jednak wątpliwości w jaki sposób ustalić ten moment. Niestety przepisy ustawy o VAT nie tylko nie definiują momentu wykonania usługi, ale również nie zawierają żadnych kryteriów, które mogłyby pomóc podatnikom w jego określeniu. Prawidłowy moment rozliczenia VAT komplikują dodatkowo szczególne zasady ustalania momentu powstania obowiązku podatkowego w zakresie usług o charakterze ciągłym oraz usług przyjmowanych częściowo.

Przepisy podatkowe wskazują bowiem, że również częściowe wykonanie usługi może powodować obowiązek rozliczenia VAT. Zgodnie z przepisem art. 19a ust. 2 ustawy o VAT usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której określono zapłatę. Powyższy przepis dotyczy usług przyjmowanych częściowo. W świetle treści powyższego przepisu usługę przyjmowaną częściowo uznaje się za wykonaną po zrealizowaniu każdej części. Warunkiem jest jednak, aby dla danej części usługi określona została zapłata.

W praktyce trudno jest określić moment faktycznego wykonania części usługi. Czy zatem o częściowym wykonaniu usługi może decydować umowa? Zgodnie z treścią interpretacji indywidualnej sygn. IPPP1/4512-943/15-4/MPe wydanej przez Ministra Finansów 9 grudnia 2015 r., dotyczącej usługi wykonywanej w miesięcznych etapach, o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Natomiast o charakterze i o dacie wykonania tej usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej, chyba że moment ten jest określany przez obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług. Strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa. Za wykonanie usługi w tej sprawie MF uznał moment wykonania danego etapu określonego w umowie, bądź całej usługi, a nie datę dokumentu potwierdzającego wykonanie.

W świetle powyższego, w wydanych interpretacjach MF co do zasady zgadza się, że o charakterze i o dacie wykonania usług lub ich części decydują strony umowy cywilnoprawnej. Jednakże przy braku szczegółowych ustaleń umownych, za moment wykonania przyjąć należy wykonanie ostatniej czynności składającej się na daną część/etap usługi. Podsumowując, w celu opodatkowania VAT świadczonych usług w prawidłowym okresie podatnicy powinni szczegółowo zbadać transakcje pod kątem momentu ich wykonania. W pierwszej kolejności powinni przeanalizować charakter świadczonych usług oraz ich poszczególnych części, następnie zweryfikować ustalenia umowne dotyczące momentu wykonania usług i lub jej części. Powyższe pozwoli na uniknięcie negatywnych konsekwencji związanych ze zbyt późnym rozpoznaniem momentu rozliczenia podatku VAT w związku z wykonaniem całości lub części usługi.

 

Puls Biznesu

Lidia Adamek-Baczyńska
Doradca podatkowy, Partner w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Patryk Gaszyński
Junior Consultant w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA Sp. z o.o.

Artykuł został opublikowany w dzienniku Puls Biznesu w dniu 04.01.2017.

W praktyce gospodarczej bardzo często zdarzają się sytuacje, w których podatnicy dokonują wielu czynności w ramach jednej dostawy. Na czynności te może składać się dostawa towarów oraz świadczenie usług związanych z tymi towarami. Wynika to zwykle z charakteru dokonywanych dostaw, np. dostarczając maszynę, dostawca zobowiązuje się przeszkolić personel nabywcy w zakresie obsługi tego urządzenia, albo dostosować powierzchnię lub oprogramowanie nabywcy do prawidłowego funkcjonowania maszyny. Dla potrzeb VAT, tego typu dostawy określa się jako „świadczenia kompleksowe”.

Podatnicy mają wiele wątpliwości dotyczących sposobu rozliczenia świadczeń kompleksowych na gruncie podatku VAT, np. czy wszystkie świadczenia składające się na tę dostawę powinny zostać opodatkowane łącznie w ramach jednej dostawy, czy każde świadczenie powinno zostać opodatkowane VAT oddzielnie. Co do zasady, każda dostawa towarów lub świadczenie usług powinny być uznane za świadczenia odrębne i podlegać opodatkowaniu VAT według zasad właściwych dla danego świadczenia. Praktyka gospodarcza wskazuje jednak, że w pewnych sytuacjach trudno jest podzielić dla potrzeb podatku VAT jedną dostawę składającą się z kilku świadczeń. Trudności w tym zakresie wynikają zarówno z braku regulacji podatkowych, jak również z charakteru dostaw.

Prawidłowa klasyfikacja świadczenia jako świadczenia kompleksowego lub konieczność jego podziału na odrębne dostawy jest bardzo istotna na gruncie podatku VAT. W przypadku świadczenia kompleksowego cała dostawa podlega opodatkowaniu VAT według zasad właściwych dla świadczenia głównego. W przypadku natomiast, gdy świadczenie nie jest kompleksowe, każdą dostawę wchodzącą w skład tego świadczenia należy na gruncie VAT opodatkować odrębnie.

Zgodnie ze stanowiskiem sądów administracyjnych i organów podatkowych, by uznać dane świadczenie za kompleksowe muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

  • świadczenie składa się z wielu działań, które są podejmowane przez dostawcę,
  • z gospodarczego punktu widzenia tworzy jedną całość,
  • a podział świadczenia na odrębne transakcje będzie miał charakter sztuczny.

Przykładowo jeżeli podatnik świadczy usługi budowlane oraz dodatkowo świadczy usługi, które związane są ściśle z usługą budowlaną  (np. projektowe, inżynieryjne, negocjacje warunków dostaw) i rozdzielenie tych usług miałoby sztuczny charakter, podatnik może rozliczyć świadczenie tych usług jako jedną usługę i opodatkować wszystkie te czynności w ramach głównego świadczenia tj. usługi budowlanej (interpretacja indywidualna Ministra Finansów z 12 kwietnia 2016 r. sygn. akt IPPP3/4512-148/16-2/JŻ).

Błędne zakwalifikowanie przez podatnika danej transakcji jako świadczenia kompleksowego może narazić go na spór z organami podatkowymi oraz ryzyko powstania po ich stronie zaległości podatkowej. Powyższe ryzyko może wynikać np. z opodatkowania całej transakcji według preferencyjnej stawki VAT lub błędnego ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego. Dlatego też szczegółowa analiza transakcji jest szczególnie istotna.

 

twitter  RSS Feed  WTS YouTube channel