Natalia Sęk, Magdalena Szczepańska 
Rzeczpospolita

Przywiezienie towarów do Polski w celu świadczenia na nich usług jest powszechną praktyką w obrocie gospodarczym. Strony takiej transakcji mogą mieć jednak wątpliwości co do prawidłowego rozpoznania takiego przemieszczenia dla celów VAT.

Zgodnie z przepisami ustawy o VAT wśród transakcji opodatkowanych VAT w Polsce znajduje się wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium Polski (WNT). Pod pojęciem tej transakcji rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej do Polski dostawy są wysyłane lub transportowane z terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę lub na ich rzecz (art. 9 ust. 1 ustawy o VAT). Aby zatem rozpoznać WNT konieczne jest przemieszczenie towaru z innego państwa członkowskiego UE oraz przeniesienie prawa do dysponowania towarem jak właściciel.

Za WNT uznaje się także przemieszczenie własnych towarów z terytorium Unii Europejskiej na terytorium Polski przez podmiot z państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub na jego rzecz (art. 11 ust. 1 ustawy  VAT).

Są też wyjątki

Przepisy art. 12 ust. 1 ustawy o VAT wprowadzają jednak katalog sytuacji, w których przemieszczenie towarów z terytorium państwa członkowskiego przez podatnika z tego państwa na terytorium Polski nie stanowi WNT opodatkowanego VAT w Polsce. Jedną z takich sytuacji jest przemieszczenie towarów, które mają być przedmiotem wykonanych na terytorium Polski prac, pod warunkiem że towary po wykonaniu tych prac zostaną z powrotem przemieszczone na terytorium państwa członkowskiego, z którego zostały pierwotnie wywiezione (art. 12 ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT).

Odesłanie z powrotem…

Spełnienie warunku powrotnego przemieszczenia towarów do państwa, z którego zostały pierwotnie przywiezione, pozwoli podmiotowi z państwa członkowskiego Unii Europejskiej  na skorzystanie z wyłączenia z obowiązku rozpoznania WNT oraz uniknięcie konieczności rejestracji na potrzeby VAT w Polsce. Będzie to jednak możliwe, jeżeli przez cały okres wykonywania usług towary pozostaną własnością podmiotu z UE. Zmiana właściciela istotnie wpłynie na sposób rozliczenia VAT od tych transakcji w Polsce.

Skorzystanie z rozwiązania wskazanego w art. 12 ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT skutkuje nałożeniem dodatkowego obowiązku na polski podmiot świadczący usługi na przemieszczonych do Polski towarach. Zgodnie z przepisami ustawy o VAT jest on zobowiązany do prowadzenia ewidencji otrzymywanych towarów, która powinna zawierać w szczególności datę ich otrzymania, dane pozwalające na identyfikację towarów oraz datę wydania towaru po wykonaniu usług przez podatnika (art. 109 ust. 9 ustawy o VAT).

…albo do innego państwa

Wątpliwości u stron transakcji mogą się pojawić w sytuacji, gdy podmiot z UE produkujący towary zleca polskiemu podatnikowi, aby wykonał specjalistyczne usługi na tych towarach. W tym celu, podmiot z UE przemieszcza towary na terytorium Polski. Po wykonaniu prac przez polskiego podatnika, towary są przemieszczone na terytorium innego państwa UE niż państwo wysyłki. Przez cały okres realizacji usług w Polsce towary pozostają własnością podmiotu z UE, który przemieścił towar, tzn. w żadnym momencie nie dochodzi do przeniesienia własności ani ekonomicznego władztwa nad towarami na rzecz polskiego podatnika.

W przedstawionej sytuacji, pomimo przemieszczenia towarów na terytorium Polski z terytorium innego państwa członkowskiego, nie dochodzi do przeniesienia prawa do dysponowania towarem jak właściciel na polskiego podatnika. Nie jest on zatem zobowiązany do rozpoznania WNT. Po stronie podmiotu z UE dochodzi natomiast do przemieszczenia własnych towarów na terytorium Polski. Ze względu na to, że towary po wykonaniu na nich usług nie powracają na terytorium państwa wysyłki, a zostają przemieszczone na terytorium innego państwa członkowskiego UE, nie znajduje zastosowania wyłączenie z rozpoznania WNT po stronie podmiotu będącego właścicielem towarów. Wówczas, dla tego podmiotu pojawia się w Polsce wiele obowiązków, tj. rejestracja na potrzeby VAT w Polsce, rozliczenie VAT z tytułu WNT w Polsce czy też rozpoznanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów z Polski do państwa członkowskiego, do którego towary zostają przemieszczone po zakończeniu usług.

Nieznane miejsce przeznaczenia

Zdarza się również, że w momencie przemieszczenia towarów do Polski w celu wykonania na nich usług nie jest znane finalne miejsce przeznaczenia towarów. Jest to zagadnienie, dla którego rozstrzygnięcie nie wynika wprost z przepisów ustawy o VAT. Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych, do momentu podjęcia decyzji o finalnym miejscu przeznaczenia podmiot przemieszczający towary nie rozpoznaje WNT. Dopiero decyzja o wysyłce towarów do innego państwa członkowskiego niż państwo, z którego towary zostały przemieszczone, stanowi podstawę do uznania, że ustały okoliczności wyłączające i w konsekwencji podmiot z UE zobowiązany jest do rozpoznania WNT w Polsce. Potwierdza to interpretacja indywidualna dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 maja 2019 r. (0114-KDIP1-2.4012.152.2019.1.KT).

Przemieszczenie towarów do Polski w ramach umowy na wykonanie usług ze względu na określone okoliczności może powodować powstanie różnych konsekwencji w VAT. Należy wskazać, że tak długo jak na podmiot świadczący usługi nie przechodzi prawo do dysponowania towarami jak właściciel, po jego stronie nie wystąpi ryzyko rozpoznania WNT. Jedyną konsekwencją dla niego w przypadku gdy towary wracają do państwa, z którego zostały przemieszczone, jest obowiązek prowadzenia ewidencji dla przedmiotowych towarów.

Z perspektywy podmiotu będącego właścicielem towaru, kluczowe znaczenie ma miejsce przeznaczenia towaru po wykonaniu na nim usług, ponieważ istotnie wpływa ono na skutki w VAT.

Podstawa prawna: art. 5 ust. 1 pkt 4, art. 9 ust. 1, art. 11 ust. 1, art. 12 ust. 1 i art. 109 ust. 9 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz.U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.)