Lidia Strzelecka, Joanna Parysek
Rzeczpospolita

Pomimo zapowiedzi Ministerstwa Finansów w najnowszym projekcie zmian w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie wprowadzono regulacji, które doprecyzowałyby zasady obliczania limitu kosztów finansowania dłużnego.

1 stycznia 2018 r. weszły w życie nowe regulacje ograniczające możliwość zaliczania w koszty podatkowe kosztów finansowania zewnętrznego. Zgodnie z art. 15c ust. 1 ustawy o CIT z kosztów uzyskania przychodów należy wyłączyć koszty finansowania dłużnego w części w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przekracza 30 proc. tzw. podatkowej EBITDA, czyli nadwyżki sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonej o przychody o charakterze odsetkowym nad sumą kosztów podatkowych pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych, oraz kosztów finansowania dłużnego nieuwzględnionych w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Jednocześnie, w myśl art. 15c ust. 14 pkt 1 ustawy o CIT limitu 30 proc. EBITDA nie stosuje się do nadwyżki kosztów finansowania dłużnego w części nieprzekraczającej w roku podatkowym 3 mln zł (tzw. bezpieczna przystań).

Konstrukcja ww. przepisów powoduje wątpliwości z zakresie algorytmu ustalania limitu, który wyznacza wysokość kosztów finansowania dłużnego możliwych do zaliczenia w koszty uzyskania przychodu.

Stanowisko organów podatkowych…
Linia interpretacyjna organów podatkowych jest niekorzystna dla podatników. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 26 sierpnia 2020 r. (0111-KDIB1-2.4010.259.2020.1.BD) dyrektor KIS uznał, że podatnik może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów albo wartość określoną przez limit nadwyżki kosztów finansowania dłużnego stanowiący 30proc. EBITDA, albo wartość określoną przez próg 3 mln zł, w zależności od tego, która z tych wartości jest wyższa.

Organ wskazał, że w przypadku gdy 30 proc. podatkowej EBITDA wyniesie 4.5 mln zł, wówczas z kosztów uzyskania przychodów należy wyłączyć koszty finansowania dłużnego ponad tę kwotę. Natomiast jeżeli wartość 30 proc. podatkowej EBITDA wyniesie mniej niż 3 mln zł, wówczas z kosztów uzyskania przychodów należy wyłączyć koszty przekraczające tę kwotę.

Swoje stanowisko organ argumentował celowością zmian wprowadzonych do ustawy o CIT, których celem było uszczelnienie systemu podatku dochodowego od osób prawnych. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że odmienna interpretacja przepisu stałaby w sprzeczności z celem wprowadzonych zmian.

Omawiana interpretacja nie jest odosobniona. Podobne stanowisko dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zaprezentował m.in. w interpretacjach z 15 września 2020 r. (0114-KDIP2-2.4010.167.2020.1.AS), 16 kwietnia 2019 r. ( 0111-KDIB2-3.4010.90.2019.1.LG) oraz 2 lipca 2018 r. (sygn. 0111-KDIB2-3.4010.56.2018.2.AZE).

…i WSA
Jak na stosunkowo krótki okres obowiązywania przepisów dotyczących limitu cienkiej kapitalizacji w ich aktualnym brzmieniu, doczekały się one licznych rozstrzygnięć przez wojewódzkie sądy administracyjne.

Przykładowo w wyroku z dnia 14 listopada 2019 r. (I SA/Sz 542/19) WSA w Szczecinie wskazał, że skoro ustawodawca wyraźnie wyłączył zastosowanie przepisu art. 15c ust. 1 ustawy o CIT do tej części nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, która nie przekracza 3 mln zł, to nie można uznać, że do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć albo wartość kosztów finansowania dłużnego określoną przez limit 30 proc. podatkowej EBITDA albo wartość określoną przez próg 3 mln zł, w zależności która z tych wartości jest wyższa.

Innymi słowy, zdaniem sądu, limit 3 mln zł i 30 proc. podatkowej EBITDA należy stosować łącznie tj. 3 mln zł + 30 proc. EBITDA wyznacza maksymalną granicę do zaliczenia nadwyżki kosztów finansowania dłużnego w koszty podatkowe.

WSA podkreślił, że dyrektywa, na podstawie której wprowadzono analizowane przepisy, stanowi wdrożenie wytycznych OECD rekomendujących wprowadzenie progu tzw. bezpiecznej przystani, mającego wyeliminować zastosowanie ograniczenia dla podmiotów niskiego ryzyka.

Podobne rozstrzygnięcia zapadły również przykładowo w wyrokach WSA we Wrocławiu z 8 sierpnia 2019 r. (I SA/Wr 486/19), WSA w Rzeszowie z 6 czerwca 2019 r. (I SA/Rz 253/19) czy WSA w Warszawie z 16 maja 2019 (III SA/Wa 1849/18).

Zapowiadana nowelizacja
Wyeliminowanie wątpliwości interpretacyjnych dotyczących algorytmu kalkulacji wskaźnika służącego wyliczeniu maksymalnej wysokości kosztów finansowania dłużnego, jakie w danym roku podatkowym mogą obciążyć mogą wynik podatkowy zapowiedziało Ministerstwo Finansów.Jednake na zapowiedziach się kończy, gdyż w projekcie nowelizacji, nie ma żadnych zapisów w tym zakresie. W kwestii rozwiązania problemu związanego z kalkulacją limitu cienkiej kapitalizacji pozostaje zatem czekać na zajęcie stanowiska przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Podstawa prawna: art. 15c ust. 1 i ust. 14 pkt 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm.)